Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

2.2 Анализ структуры налоговых платежей ООО «Александровская Кирпичная Компания»

2.3 Оценка налоговой нагрузки ООО «Александровская Кирпичная Компания»

3.1 Использование экономико-математических и статистических методов при прогнозировании налоговой нагрузки ООО «Александровская Кирпичная Компания»

3.2 Мероприятия по снижению налоговой нагрузки ООО «Александровская Кирпичная Компания»

Заключение

Список литературы

Введение

Налоговая нагрузка организации имеет важное значение и необходима при проведении мероприятий по оптимизации налогообложения, показателем эффективности которых выступает снижение показателя налоговой нагрузки организации. Развитие в России экономических отношений выдвигает в число актуальных и имеющих важное значение проблему налогообложения и оценки эффективнсти налоговой нагрузки организации.

Налогообложение организаций различных форм собственности играет особую роль в условиях рыночных отношений в Российской Федерации, так как оказывает значительное влияние на финансово-хозяйственную деятельность предприятий. Снижение налоговой нагрузки - это проблема каждой коммерческой организации. В постоянно меняющихся налоговых отношениях достаточно сложно обеспечить эффективное налоговое планирование, позволяющее минимизировать налоговую нагрузку организации.

Налоговая нагрузка - это экономический показатель, который характеризует налоговую систему государства. Вопросы определения сущности и содержания налоговой нагрузки имеют особую актуальность в современных условиях.

Особенности правового регулирования налогообложения организаций является составной частью налогового законодательства и представляет собой совокупность норм права, регулирующих налоговые отношения, возникающие в сфере взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков при налогообложении организаций.

Теоретические аспекты налоговой нагрузки организаций и методы ее оценки достаточно подробно рассматриваются в экономической литературе и применяются на практике. Однако до настоящего времени еще нет стройной концепции, которая могла бы стать эффективным инструментом, как оптимизации налоговой нагрузки организаций, так и улучшения финансового положения организаций. Несмотря на разработанность вопросов формирования налоговой политики государства, влиянию на данный процесс величины налоговой нагрузки организации и ее оптимизации не уделяется достаточного внимания. Использование налогов является одним из методов управления и обеспечения взаимосвязи общегосударственных интересов с интересами организаций. С помощью налогов определяются взаимоотношения организаций с государственными и местными бюджетами.

Сегодня необходимо развитие методики оценки налоговой нагрузки на основе положений теории налогообложения. Оценка налоговой нагрузки имеет важное значение на уровне государства и уровне организаций. Оценка налоговой нагрузки на уровне организаций может использоваться для определения степени влияния налогообложения на уровень их развития.

Все изложенное выше послужило основанием для выбора темы исследования, определяет ее актуальность и практическую значимость.

Целью исследования является исследование теоретических и практических вопросов оценки налоговой нагрузки, а также ее оптимизация в ООО «Александровская Кирпичная Компания».

В связи с поставленной целью задачи исследования составляют:

Исследование понятия и сущности налоговой нагрузки организации;

Рассмотрение применяемых систем налогообложения и налогов, взимаемых с организаций;

Изучение методов оценки налоговой нагрузки;

Исследование общей характеристики деятельности ООО «Александровская Кирпичная Компания»;

Анализ структуры налоговых платежей ООО «Александровская Кирпичная Компания»;

Осуществление оценки налоговой нагрузки ООО «Александровская Кирпичная Компания»;

Рассмотрение использования экономико-математических и статистических методов при прогнозировании налоговой нагрузки ООО «Александровская Кирпичная Компания»;

Предложение мероприятий по снижению налоговой нагрузки ООО «Александровская Кирпичная Компания»;

Оценка экономической эффективности от реализации мероприятий по снижению налоговой нагрузки ООО «Александровская Кирпичная Компания».

Объектом исследования является деятельность ООО «Александровская Кирпичная Компания».

Предметом исследования являются организационно-экономические отношения, возникающие в сфере формирования налоговой нагрузки ООО «Александровская Кирпичная Компания» и ее оценки.

Теоретической основой работы явились работы ученых в области налоговой нагрузки: И.В. Артемова, С.В. Барташевич, А.С. Бородина, Е.Ю. Жидкова, О.В. Качур, Е.В. Колесень, Н.В. Миляков, Л.И. Ушвицкий, М.С. Шальнева и других.

Вместе с тем, при всей теоретической и практической значимости проведенной научной работы, вопросы оценки налоговой нагрузки организации недостаточно разработаны, необходим комплексный подход к исследованию методов оценки налоговой нагрузки.

Методология исследования основана на совокупности методов научного познания: диалектическом, комплексном, сравнительном, анализе, синтезе, горизонтальном и вертикальном анализе и других.

Практическая значимость исследования заключается в том, что его основные положения и выводы могут быть использованы ООО «Александровская Кирпичная Компания» для повышения эффективности налогообложения и деятельности в целом.

Информационной основой для проведения исследования служит бухгалтерская и налоговая отчетность, предоставленная организацией ООО «Александровская Кирпичная Компания».

Глава 1. Теоретические основы налогообложения и оценки налоговой нагрузки организаций

1.1 Понятие и сущность налоговой нагрузки организации

Деятельность каждой организации, начиная с момента ее создания, связана с получением тех или иных материальных благ, обусловлена неизменным стремлением к извлечению максимально возможной прибыли. При этом максимизация экономического результата может быть достигнута как путем увеличения доходов, так и путем сокращения расходов, к числу которых относятся обязательные платежи в бюджет. Поэтому налоговая нагрузка оказывает влияние на организацию и ведение дел организаций .

В экономической литературе представлены различные трактовки понятия налоговой нагрузки.

О.В. Мандрощенко отмечает, что налоговая нагрузка - это мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования .

По определению А.В. Брызгалина, налоговая нагрузка - это обобщающий показатель, характеризующий роль налогов в жизни общества и определяемый как отношение общей суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту .

На уровне государства, считает В.Г. Пансков, в качестве показателя налоговой нагрузки следует использовать показатель отношения суммы уплачиваемых в стране налогов к ВВП .

Министерство финансов РФ определяет налоговую нагрузку как долю совокупного дохода налогоплательщика, которая изымается в бюджет и рассчитывается как отношение суммы всех начисленных налоговых платежей к объему реализации товаров (работ, услуг).

По мнению С.В. Барулина, налоговая нагрузка представляет собой инструмент управления производственными и иными экономическими процессами. Данный подход происходит непосредственно из регулятивной функции налога и разделяется преимущественно представителями финансового менеджмента .

По мнению О.В. Гордеева, налоговая нагрузка - это обобщенный показатель, который характеризует роль налогов в жизни общества и определяемый как отношение общей суммы налоговых сборов к совокупному национальному продукту. Налоговая нагрузка отражает ту часть произведенного обществом продукта, которая перераспределяется посредством бюджетных механизмов .

Е.В. Колесень отмечает, что налоговая нагрузка - это расчетный суммарный объем денежных средств, подлежащих уплате в бюджет. Данное определение применяется при оценке налоговой нагрузки на конкретный инвестиционный проект и имеет ряд недостатков. При оценке используется лишь количественное значение, абсолютная величина, без учета соотношений с иными показателями финансово-хозяйственной деятельности .

Некоторые зарубежные экономисты определяют налоговую нагрузку как меру экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налога или налогов.

В.Н. Лисица указывает, что под налоговой нагрузкой обычно понимается совокупный объем денежных средств, уплачиваемый хозяйствующим субъектом в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды по итогам отчетного периода .

Каждое из приведенных толкований налоговой нагрузки имеет определенный экономический смысл. Для оценки налоговой нагрузки необходимы аналитические количественные измерители, способные оценить налоговую нагрузку и сформулировать критерии - стимулы для развития различных видов производств на основе самофинансирования.

Определяя налоговую нагрузку организации, следует учитывать не только определенные действующим законодательством налоги, но и другие платежи, которые обладают отличительными чертами налогов. Платежи налогового характера обладают следующими, присущими налогам, признаками:

Тесная связь с государством, для которого налоги являются основным источником доходов;

Принудительный характер платежей;

Безэквивалентное изъятие;

Денежная форма;

Безвозмездный характер;

Относительная регулярность .

Мировой опыт налогообложения свидетельствует о том, что оптимальный уровень налоговой нагрузки на налогоплательщика должен составлять не более 30-40% от его дохода. Налоговая нагрузка значительно варьируется по странам: для стран, в которых нет мощной системы социального обеспечения, характерна низкая налоговая нагрузка, для развитых - относительно высокая налоговая нагрузка (доходившая в Швеции до 60% ВВП в отдельные годы). Исключение составляют некоторые развитые страны Юго-Восточной Азии, где налоговая нагрузка относительно невысока. В России налоговая нагрузка в среднем составляет 30-35% ВВП .

По мнению А.А. Кирилловых, фискальная функция налогов часто преобладает над стимулирующей, что проявляется в стремлении государства не столько активизировать развитие производства и предпринимательства с целью расширения налогооблагаемой базы, сколько сбалансировать бюджет. Для России такая ситуация неприемлема, поскольку в существующих условиях экономического спада государство, наоборот, всеми силами должно стремиться стимулировать развитие промышленности. При всем этом основная тяжесть налоговой нагрузи приходится на организации .

При планировании бюджета государство обычно ориентируется на показатель номинальной налоговой нагрузки, который показывает долю налогов, сборов и таможенных платежей в ВВП в случае полного следования организациями норме налогового и таможенного законодательства. Но реально в бюджет может поступить меньше ожидаемых средств, на основании которых рассчитывается фактическая налоговая нагрузка. Государственные органы заинтересованы в расчете налоговой нагрузки для оптимизации налогообложения, развития всех видов экономической деятельности. На практике государство оказывается перед выбором приоритета в налоговой политике между долгосрочными и краткосрочными задачами, а именно между экономическим ростом и доходами бюджета .

Если государство отдает предпочтение росту экономики, то оно может, снизив налоги, стимулировать деловую активность и за счет расширения налогооблагаемой базы увеличить доходы бюджета в отдаленном будущем. Однако это нанесет ущерб текущим доходам бюджета, и государство может столкнуться с проблемами в ближайшей перспективе. В случае приоритетности бюджетных доходов государство повышает налоги, обеспечивает свою текущую деятельность финансовыми ресурсами, но подрывает инвестиционные возможности экономики и тем самым негативно влияет на долгосрочные производственные стратегии. Поэтому становится актуальным вопрос об оптимальном размере налоговой нагрузки, отвечающем краткосрочным задачам бюджета и долгосрочным производственным интересам экономики.

Расчет налоговой нагрузки имеет одну важную для организации цель - это прогнозирование налогового бремени на будущий период.

Необходимость в определении налоговой нагрузки возникает для возможности сопоставления данных показателей по отрасли и выявления наиболее проблемных моментов, чтоб в последующем совершенствовать налоговую политику организации в нужном направлении для снижения налоговой нагрузки. Размер налоговой нагрузки зависит от результатов деятельности организации, динамики налоговых баз, изменения внешних факторов, влияющих на налоги.

Для больших организаций важно прогнозировать налоговую нагрузку в будущих периодах. Важно оценить, какой объем налогов должна будет уплачивать организация, например, за счет расширения своей деятельности или использования различных статей Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ).

Рассмотрим основные элементы налогов организаций, которые составляют налоговую нагрузку (табл. 1.1).

Таблица 1.1

Элементы налога

	Определение	В соответствии с НК РФ
Субъект налога	лицо, на котором лежит обязанность уплатить налог за счет собственных средств	организации и физические лица, на которых возложена обязанность по уплате налога (ст.19 НК РФ)
Объект налога	юридические факты (действия, события, состояния), которые обуславливают обязанность субъекта заплатить налог	реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход, либо иное обстоятельство, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах
Налоговый период	время, определяющее период исчисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.	календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого оп-ределяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.
Порядок исчисления налога	определяет лицо, обязанное исчислить налог, а также метод исчисления налога	налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (ст.52 НК РФ)
Срок уплаты налога	календарная дата, истечение времени со дня события или конкретное событие, которые обуславливают обязанность уплатить налог	срок, до которого налог подлежит уплате в бюджет (ст.57 НК РФ)
Порядок уплаты налога	технические приемы и способы внесения налогоплательщиком или налоговым агентом суммы налога в соответствующий бюджет	конкретный порядок уплаты налога устанавливается в соответствии со ст.58 НК РФ применительно к каждому налогу
Налоговые льготы		преимущества, которые предоставляются отдельным налогоплательщикам, по сравнению с другими (ст.56 НК РФ)

В НК РФ отсутствует определение понятия налоговой нагрузки, что не препятствует его выработке на основании норм действующего законодательства. В соответствии со ст.19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых действующим законодательством возложена обязанность платить налоги и сборы. При этом по смыслу ст.44 НК РФ возникновение у лица, приобретающего с данного момента статус налогоплательщика, обязанности уплачивать налоги и сборы обусловлено возникновением обстоятельств, предусматривающих уплату соответствующих налогов и сборов. Такими обстоятельствами являются объекты налогообложения, перечисленные в п.1 ст.38 НК РФ и понимаемые как юридические факты, обусловливающие обязанность уплаты налога .

Объекты налогообложения, возникающие в процессе осуществляемой налогоплательщиком деятельности, порождают обязанности налогоплательщика уплатить налоги, сумма каждого из которых исчисляется как результат произведения налоговой базы и налоговой ставки, в ряде случаев уменьшенный на налоговые льготы. Налоговая нагрузка появляется одновременно с обязанностью по уплате налога, объединяя в одно целое все установленные законом и подлежащие уплате налогоплательщиком в бюджет налоги и сборы.

Формирование налоговой нагрузки посредством суммирования вовлекает все без исключения налоги и сборы, которые оплачивает организация. Прибыль или убыток организации отражает результат ее финансово-хозяйственной деятельности в целом, поэтому каждый налогоплательщик, преследующий цель извлечения прибыли, заинтересован, главным образом, в уменьшении удельного объема налоговых отчислений.

Сущность налоговой нагрузки организации заключается в совокупном объеме обязанностей налогоплательщика, оцененных в денежном эквиваленте как сумма подлежащих уплате в бюджет налогов и сборов. Поэтому налоговая нагрузка позволяет уяснить совокупный объем фискальных обязанностей налогоплательщика перед государством, с одной стороны, и совокупный объем фискальных требований государства к налогоплательщику, с другой.

Необходимо отметить, что величина налоговой нагрузки зависит от множества факторов: от вида деятельности и формы ее осуществления, налогового режима, организационно-правовой формы предприятия и особенностей налогового и бухгалтерского учета, закрепленных в учетной политике. Налоговая нагрузка в организации в немалой степени определяется самим механизмом взимания налогов .

Е.С. Зрилова отмечает, что необходимо предусмотреть возможность снижения налоговой нагрузки, прежде всего для начинающих предпринимателей. В этих целях надо применять кардинальные меры, вплоть до введения налоговых каникул на первые два года работы для новых производственно-инновационных, строительных малых предприятий, а также для социального малого предпринимательства - медицинских центров, учебных заведений .

Таким образом, налоговая нагрузка - это совокупность исчисленных в денежном выражении налогов, сборов и иных обладающих признаками налога или сбора платежей, обязанность уплаты которых возложена действующим законодательством на налогоплательщика в связи с совершением им конкретных финансово-хозяйственных операций или других юридически значимых действий, в своем единстве и взаимосвязи определяющих общую сумму денежных средств, подлежащих безусловному, безвозмездному и безвозвратному перечислению в бюджет в течение налогового периода.

Определение оптимального размера налоговой нагрузки имеет большое значение в современных экономических условиях для развития организаций. Снижение налоговой нагрузки может способствовать увеличению экономического роста организаций. При низких налогах растут накопления и появляется стимул к инвестированию в организации.

1.2 Применяемые системы налогообложения и налоги, взимаемые с организаций

Одной из важнейших характеристик налоговой системы страны выступает ее эффективность, определяющая качество проводимой налоговой политики и работы государственных институтов власти .

Эффективность проводимой государством налоговой политики зависит от практики применения налогового законодательства, которая формируется непосредственно участниками налоговых правоотношений .

К налогообложению организаций могут применяться общая система налогообложения и специальные налоговые режимы в зависимости от вида предпринимательской деятельности и объема дохода .

Российская налоговая система предусматривает три вида налогов и сборов: федеральные, региональные и местные. Организации могут быть плательщиком соответствующего налога при наличии объекта налогообложения и отсутствия льготы по данному налогу в законодательстве.

А.В. Лисиченко отмечает, что трехуровневая налоговая система с закрытым перечнем налогов, закрепленных за определенным уровнем власти, предполагает особый подход к управлению налоговой нагрузкой на хозяйствующие субъекты .

Федеральными налогами и сборами считаются налоги и сборы, которые установлены НК РФ и Федеральным законом РФ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» и обязательны к уплате на всей территории России.

К данной группе относятся налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, социальные отчисления, акцизы, водный налог, налог на добычу полезных ископаемых, сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов, а также государственная пошлина .

К региональным налогам, согласно ст.14 НК РФ, относятся три налога: налог на имущество организаций; налог на игорный бизнес; транспортный налог. А к местным в соответствии со ст.15 НК РФ - всего два налога: земельный налог; налог на имущество физических лиц.

При общем режиме налогообложения коммерческая организация может быть налогоплательщиком любых налогов с организации при наличии объекта налогообложения и других элементов, а также отсутствия льгот по данному налогу. Так, при общем режиме налогообложения организации могут платить следующие налоги и сборы: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц (организации выступают налоговым агентом по данному налогу), социальные отчисления, акцизы, водный налог, налог на добычу полезных ископаемых, сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов, государственная пошлина; налог на имущество организаций; налог на игорный бизнес; транспортный налог; земельный налог.

В соответствии со ст.143 НК РФ организации относятся к плательщикам НДС. Налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, которая создается на всех стадиях производства .

Основным объектом налогообложения по НДС выступает реализация на территории РФ товаров (работ, услуг) на возмездной и безвозмездной основе.

В ст.146 НК РФ определено, что реализацией товаров (работ, услуг) в целях исчисления НДС является и передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

Налогообложение производится по налоговой ставке 0, 10 и 18 процентов.

НК РФ прямо предусматривает ряд льгот по НДС. Их перечень установлен ст.149 НК РФ. К ним относятся некоторые социально значимые товары и услуги (медицинские, образовательные и другие), банковские услуги, услуги в сфере культуры и искусства, услуги, оказываемые в аэропортах и другие .

В системе сложных налоговых взаимоотношений организаций с государством и местными органами управления одно из основных мест принадлежит налогу на прибыль от их предпринимательской деятельности.

Н.А. Лупей отмечает, что «налог на прибыль действует на всей территории РФ и формирует значительную часть доходов бюджета .

Объектом налогообложения по налогу на прибыль является прибыль организации, а денежное выражение этой прибыли представляет собой налоговую базу по данному налогу.

Общая налоговая ставка, установлена п.1 ст.284 НК РФ, в размере 20 процентов. Причем сумма налога распределяется следующим образом:

Сумма налога, исчисленная по ставке в размере 2 процента, подлежит зачислению в федеральный бюджет;

Сумма налога, исчисленная по ставке 18 процентов, подлежит зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Согласно ст.284 НК РФ для разных видов доходов установлены разные налоговые ставки, в частности по ставке 9% облагается налоговая база по доходам в виде дивидендов, полученным российскими организациями от российских и иностранных организаций, ставка 15% применяется к налоговой базе по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам и т.д.

Кроме того, нулевая ставка применяется к прибыли, полученной от деятельности на территории соответствующей особой экономической зоны (абз.3, 4 п.1.2 ст.284 НК РФ) .

Субъекты РФ имеют право понижать ставку налога, подлежащую зачислению в бюджет соответствующего субъекта, для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом ставка налога, установленная законом субъекта РФ, не может быть ниже 13,5%.

Налоговым периодом по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст.285 НК РФ признается календарный год.

В соответствии со ст.226 НК РФ налоговыми агентами по налогу на доходы физических лиц признаются российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы .

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п.1 ст.224 НК РФ (13%).

Транспортный налог является региональным налогом, вводится в действие законами субъектов РФ в соответствии с НК РФ и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта РФ.

Налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения .

Признание юридических лиц налогоплательщиками производится на основании сведений о транспортных средствах и лицах, на которых эти транспортные средства зарегистрированы.

В соответствии с п.1 ст.360 НК РФ налоговым периодом транспортного налога признается календарный год.

Размеры налоговых ставок установлены ст.361 НК РФ, они могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов РФ, но не более чем в десять раз .

Земельный налог является местным налогом, в нормативных правовых актах представительных органов муниципальных образований о земельном налоге должны быть определены такие элементы налогообложения, как налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налога .

Плательщиками земельного налога согласно п.1 ст.388 НК РФ признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со ст.389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.

В соответствии со ст.394 НК РФ налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований.

Сумма земельного налога исчисляется по истечении налогового периода как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год.

Налог на имущество организаций является прямым и относится к категории региональных налогов. Налог на имущество вносится в бюджет в первоначальном порядке и относится на финансовые результаты деятельности организаций .

Базой налога на имущество организации является остаточная стоимость внеоборотных активов налогоплательщика, непосредственно зависящая от срока полезного использования объекта и метода начисления амортизации .

Устанавливая налог, законодательные органы субъектов РФ определяют налоговую ставку (в пределах 2,2%), порядок и сроки уплаты налога (п.2 ст.372 НК РФ).

Для применения специальных налоговых режимов, организации должны соблюдать правила, определенные в соответствующих главах НК РФ .

НК РФ устанавливает также специальные налоговые режимы в Российской Федерации.

Основными из них являются упрощенная система налогообложения и единый налог на вмененный доход.

Специальные налоговые режимы предназначены для стимулирования развития малого бизнеса .

При применении организацией упрощенной системы налогообложения и единого налога на вмененный доход она не уплачивает следующие налоги: налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость, налог на имущество организаций. При этом сохраняется обязанность уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, иных налогов и сборов в соответствии с общим режимом налогообложения, выполнение обязанностей налогового агента.

Упрощенная система налогообложения - достаточно комфортный налоговый режим, причем учитывает интересы и тех, кто имеет бизнес с высокой долей затрат (производство и торговля), и тех, кто занимается деятельностью с высокой долей прибыли (аренда и некоторые услуги). Для первых выгоден режим упрощенной системы налогообложения «доходы минус расходы» со ставкой налога 15%, для вторых - «доходы» со ставкой 6% (ст.346.20 НК РФ).

Специальный режим в виде единого налога на вмененный доход принципиально отличается от предыдущих налоговых систем. Величина налоговой нагрузки при данном режиме никак не связана с финансовыми показателями уплачивающей этот налог организации. Этот режим имеет в своей основе показатель, принятый законодателем за средний, - вмененный доход, который, в свою очередь, опирается на базовую доходность. Причем, каков порядок исчисления базовой доходности, в НК РФ не раскрывается. Однако исходя из установленных в НК РФ абсолютных размеров базовой доходности, ставки ЕНВД в размере 15%, а также того, что взносы в социальные фонды уменьшают размер уплачиваемого единого налога на вмененный доход, считают, что базой данного режима являются доходы минус материальные расходы и расходы на оплату труда .

Таким образом, организации могут использовать общий режим налогообложения и специальные режимы налогообложения, а также выступать налогоплательщиком отдельных налогов при наличии соответствующего объекта налогообложения. Для характеристики налоговой нагрузки имеет значение не только количество, но и структура уплачиваемых налогов.

1.3 Методы оценки налоговой нагрузки

Определение оптимального размера налоговой нагрузки имеет большое значение в современных экономических условиях для развития организаций .

В настоящее время в Российской Федерации не разработано общепринятой методики исчисления налоговой нагрузки организаций. В экономической литературе и в практике авторы используют разные методики определения налоговой нагрузки. Различие их определяется в составе налогов, включаемых в расчет налоговой нагрузки .

В поисках методики основная идея состоит в том, чтобы сделать показатель налоговой нагрузки универсальным показателем, позволяющим сравнивать уровень налогообложения в разных отраслях экономики .

Рассмотрим основные методики оценки налоговой нагрузки предприятия.

1. М.Н. Крейнина предложила методику оценки налоговой нагрузки, в основе которой находится сопоставление налога и источника его уплаты. Каждая группа налогов в зависимости от источника, за счет которого они уплачиваются, имеет свой критерий оценки тяжести налогового бремени. Данный подход отрицает общепринятое мнение, что налоги, включаемые в себестоимость, выгодны предприятию, так как уменьшают прибыль и соответственно сумму налога на прибыль. Аргументируется это тем, что за снижение прибыли «расплачивается» как само предприятие, получая меньше свободных средств, так и бюджет, получающий меньшие суммы налога. Общий знаменатель, к которому можно привести сумму всех налогов, - прибыль предприятия.

Налоговая нагрузка по методике М.Н. Крейниной рассчитывается по формуле:

где - выручка от реализации;

Затраты на производство реализованной продукции без учета налогов;

Фактическая прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия за вычетом налогов, уплачиваемых за счет ее.

Эта формула показывает, во сколько раз суммарная величина уплаченных налогов отличается от прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Основные положения данного подхода следующие: НДС и акцизы не принимаются к рассмотрению как налоги, влияющие на величину прибыли предприятия. Для оценки налоговой нагрузки по НДС и акцизам нужно их соотносить либо с кредиторской задолженностью, либо с валютой баланса. Сумму налогов надо соотносить с источниками уплаты. Общий знаменатель, к которому приводятся все налоги, - прибыль предприятия.

Данная методика представляется действенным средством анализа воздействия прямых налогов на финансовое состояние организации, но очевидна недооценка влияния косвенных налогов, НДС и акцизов. Эти налоги оказывают влияние на величину прибыли организации, но степень их влияния не так очевидна, поэтому необходима другая методика.

2. Оригинальный подход содержится в работах доктора экономических наук Е.А. Кировой. Она отмечает, что применять выручку от реализации продукции как базу для исчисления налоговой нагрузки организации недостаточно корректно. Прежде всего, предлагается различать абсолютную и относительную нагрузку .

Абсолютная налоговая нагрузка - это налоги и страховые взносы, подлежащие перечислению в бюджет и во внебюджетные фонды, т.е. абсолютная величина налоговых обязательств организации.

В этот показатель включаются фактически внесенные в бюджет налоговые платежи и перечисленные во внебюджетные фонды обязательные страховые взносы.

В расчет абсолютной налоговой нагрузки не включается налог на доходы физических лиц.

Страховые взносы во внебюджетные фонды, уплачиваемые субъектами предпринимательства, являются обязательными платежами, имеют налоговый характер и поэтому учитываются при исчислении налогового бремени.

Косвенные налоги, считает Е.А. Кирова, повышают налоговую нагрузку организации. Реальным носителем их является конечный потребитель производимой продукции. Уплата организациями косвенных налогов приводит к увеличению цены продукции и сокращению спроса, отвлечению оборотных средств предприятия.

Однако абсолютная налоговая нагрузка не отражает напряженность налоговых обязательств, поэтому Е.А. Кирова предлагает использовать показатель относительной налоговой нагрузки. Под этим понимается отношение абсолютной налоговой нагрузки ко вновь созданной стоимости, т.е. доля налогов и страховых взносов, включая недоимку, во вновь созданной стоимости.

Источником уплаты налоговых платежей, как и в предыдущих методиках, признается добавленная стоимость. Добавленная стоимость - стоимость товаров и услуг за вычетом промежуточного потребления, т.е. за вычетом потребления ради последующего производства. В состав добавленной стоимости включаются амортизационные отчисления.

На уровне отдельной организации вновь созданную стоимость Е.А. Кирова предлагает исчислить следующим образом:

где: - вновь созданная стоимость; - выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг; - материальные затраты; - амортизация; - внереализационные доходы; - внереализационные расходы (без учета налоговых платежей); - оплата труда; - отчисления на социальные нужды; - прибыль предприятия; - налоговые платежи.

Относительную налоговую нагрузку () можно определить по следующей формуле:

Достоинства методики заключаются в том, что она позволяет сравнивать налоговую нагрузку на конкретные организации независимо от их отраслевой принадлежности. Налоговые платежи соотносятся именно со вновь созданной стоимостью, налоговая нагрузка оценивается относительно источника уплаты налогов. На формирование величины вновь созданной стоимости не влияют уплачиваемые налоги .

3. Далее рассмотрим подход к данному вопросу М.И. Литвина. Показатель налоговой нагрузки автор связывает с числом налогов и других обязательных платежей, структурой налогов организации, механизмом взимания налогов

Показатель налоговой нагрузки организации автор предлагает рассчитывать по формуле:

где ST - сумма налогов; TV - сумма источника средств для уплаты.

В общую сумму налогов включаются все уплачиваемые налоги: НДС, акцизы, подоходный налог, взносы во внебюджетные фонды и т.д. В качестве аргумента для такого охвата выдвигается тезис о том, что все перечисленные налоги выплачиваются за счет денежных поступлений, а степень их перелагаемости непостоянна.

М.И. Литвин предлагает определять оптимальную налоговую нагрузку в зависимости от типа организации и ее отраслевой принадлежности.

Подобный анализ дает практически ценные сведения. Видно, какая часть добавленной стоимости уходит в налоги и сколько прибыли расходуется на налоги. Данный подход учитывает особенности конкретной организации, т.е. долю материальных затрат, амортизации, трудозатрат в добавленной стоимости. Однако в расчет налоговой нагрузки включается налог на доходы физических лиц, что не совсем корректно.

4. Министерство финансов РФ разработало собственную методику для определения налоговой нагрузки организации. Тяжесть налоговой нагрузки по этой методике принято оценивать отношением всех уплачиваемых налогов к выручке от реализации, включая выручку от прочей реализации.

Соглашаясь с тем, что этот показатель выявляет долю налогов в выручке от реализации, отметим, что он вряд ли характеризует хоть в какой-то мере влияние налогов на финансовое состояние организации, так как не учитывает структуру налогов в выручке.

На практике предприятия могут применять иные методики, суть которых также будет заключаться в подсчете суммы налоговых обязательств и в определении их соотношений с основными показателями и характеристиками финансово-хозяйственной деятельности организации. Так, например, некоторые крупные российские машиностроительные, в частности автомобилестроительные, компании используют иные показатели оценки налогового бремени. Относительную налоговую нагрузку они определяют с помощью следующих коэффициентов .

Коэффициент отвлечения прибыли () показывает удельный вес налогов в прибыли:

где - прибыль до налогообложения,

Налоговые обязательства организации.

Коэффициент отвлечения фонда оплаты труда () показывает, какую долю составляют налоги с фонда оплаты труда в общей сумме фонда оплаты труда:

где - социальные отчисления,

Фонд оплаты труда.

Коэффициент отвлечения заработной платы () показывает долю налога на доходы физических лиц в сумме выплат, начисленных в пользу работников, в том числе материальную помощь:

где - налог на доходы физических лиц,

Материальная помощь работникам.

Таким образом, каждый из рассмотренных подходов по-своему применим, однако, для каждой отрасли экономики необходимо заняться поиском «критической точки» налоговой нагрузки, т.е. разработать отраслевые нормативы предельной налоговой нагрузки, основанные на анализе доли материальных затрат, затрат на оплату труда и амортизации в добавленной стоимости. Нормативы должны иметь максимальные и минимальные значения и применяться в зависимости от бюджетных потребностей, а также приоритетов экономического развития отраслей.

Для отраслей промышленности, сельского хозяйства, финансового сектора необходимо определить уровень нагрузки, которая позволяла бы эффективно развиваться и в то же время обеспечивала бы стабильные поступления доходов в бюджет. Основой для анализа должен служить обширный фактический материал. Определив пределы нагрузки налогов по отраслям экономики, можно создать модель оптимального распределения налоговой нагрузки по секторам экономики, учитывая экономическое влияние налогов на темпы развития.

Одной из главных целей определения уровня налоговой нагрузки является использование полученной информации в налоговом планировании.

Изначально налоговое планирование понималось как определение сумм налоговых обязательств и графика их погашения (налогового календаря) при определенном, заранее избранном варианте осуществления финансово-хозяйственной деятельности организации. В таком виде налоговое планирование носит пассивный характер, оно лишь отражает налоговые последствия результатов деятельности организации. Позднее налоговое планирование стали понимать в более широком смысле и напрямую ассоциировать с налоговой оптимизацией.

Следует отметить, что современное налоговое законодательство, с одной стороны, достаточно нестабильно, а с другой предоставляет организациям возможность выбора налоговых режимов и методов исчисления и уплаты налогов, которые наиболее соответствуют целям и задачам, стоящим перед предприятием .

Изменение налоговой нагрузки происходит под воздействием методов налогового планирования. Налоговое планирование осуществляется с применением специальных методов. Метод включает в себя комплекс мер, направленных на снижение нагрузки, которые должны выполняться и поддерживаться на всех этапах проведения политики оптимизации. В настоящее время на практике сложились две основные группы методов, которые применяют организации в своей деятельности .

Процесс управления налоговой нагрузкой в организации не должен быть спонтанным. Достижение экономических выгод в виде снижения налоговой нагрузки организации, возможно только при организации регулярной деятельности в выбранном направлении. При этом первым шагом должен быть анализ нормативных актов в области налогового законодательства, а второй шаг - это формирование системы применения методов управления налоговой нагрузкой по каждому из налогов и на организацию в целом с учетом ее вида экономической деятельности и индивидуальной специфики .

Одним из важных факторов, определяющих уровень налоговой нагрузки, является возможность использовать различные налоговые льготы, которые занимают важное место в текущем налоговом планировании организаций. Одновременно это один из способов для государства стимулировать те направления деятельности и сферы экономики, которые ему необходимы в силу их социальной значимости или из-за невозможности государственного финансирования .

Таким образом, одной из главных целей определения уровня налоговой нагрузки является использование полученной информации в налоговом планировании, целью которого является снижение налоговой нагрузки за определенный период до заданного уровня.

В научной литературе можно встретить разные методики определения налоговой нагрузки организации. Различие их проявляется в толковании налогов, которые используются при расчете налоговой нагрузки.

Таким образом, налоговая нагрузка - это основной показатель, применяемый для оценки влияния налоговых платежей на финансовое состояние организации, а в масштабах страны он отражает влияние налоговой системы на экономический рост. Поэтому важно уделять внимание оценке и оптимизации налоговых платежей в рамках налогового планирования в организации.

Целью создания организации является именно получение прибыли, а не сокращение налоговых платежей, освободиться от всех налогов полностью организация не может.

К основным факторам, оказывающим влияние на размер налоговой нагрузки, относятся: элементы договорной и учетной политики для целей налогообложения; льготы и освобождения; основные направления развития бюджетной, налоговой и инвестиционной политики государства, влияющие напрямую на элементы налогов; получение бюджетных кредитов, инвестиционного налогового кредита, налогового кредита, рассрочек и отсрочек по налогам и сборам; размещение бизнеса и органов управления хозяйствующих субъектов в свободных экономических зонах.

Глава 2. Анализ налоговой нагрузки организации на примере ООО «Александровская Кирпичная Компания»

2.1 Общая характеристика деятельности ООО «Александровская Кирпичная Компания»

ООО «Александровская Кирпичная Компания» является обществом с ограниченной ответственностью. Общество является юридическим лицом, действует на основании устава, Гражданского кодекса РФ , Федерального закона РФ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и другого законодательства Российской Федерации. ООО «Александровская Кирпичная Компания» создано без ограничения срока его деятельности.

Место нахождения общества: 301383, Российская Федерация, Тульская обл., Алексинский район, деревня Преснецово.

ООО «Александровская Кирпичная Компания» осуществляет производство и реализацию кирпича, бетона, гипса и цемента.

ООО «Александровская Кирпичная Компания» использует современные европейские технологии для производства полусухого прессования (гиперпрессованый кирпич). Применение новейшего оборудования в производстве сверхпрочного облицовочного кирпича, позволяет декорировать кирпичи и плитку под дикий камень.

Кирпич ООО «Александровская Кирпичная Компания» занимает место между лучшим лицевым кирпичом и натуральным камнем, его можно обрабатывать, как натуральный камень (пилить, шлифовать). ООО «Александровская Кирпичная Компания» производит более 50 наименований продукции разной цветовой гаммы, есть возможность выполнить изделие по желанию заказчика .

Кирпич - это один из самых древних искусственных материалов. Керамический строительный кирпич сегодня производится по технологии, которая не так сильно отличается от прежних технологий. Однако прогресс не стоит на месте, и сегодня существует множество технологий производства искусственных камней. Одна из таких прогрессивных технологий пришла из Европы, это метод полусухого гиперпрессования. Содержание метода говорит само за себя - на кирпичи оказывается повышенное давление, спрессовывая материал (смесь дробленого известняка, цемента и красителей). Методом полусухого гиперпрессования сегодня изготавливают в основном облицовочный кирпич.

Гиперпрессованый кирпич имеет ряд неоценимых преимуществ. Прекрасные эксплуатационные свойства гиперпрессованного кирпича делают его похожим на натуральный камень. Среди особых свойств необхоимо отметить повышенную прочность (150-300 кг на 1 кв. см поверхности) и морозостойкость (50-150 циклов заморозки и оттаивания) гиперпрессованного кирпича. Кроме того, этот материал практически не впитывает влагу, хорошо переносит перепады температур и стоек к износу, поэтому гиперпрессованый кирпич отличается идеально ровной и гладкой поверхностью. Данный факт положительно сказывается на качестве кирпичной кладки. Прочность кладки из гиперпрессованного кирпича обусловлена не только прочностью самого материала, но и повышенной прочностью сцепления кирпича с кладочным раствором (выше, чем у керамического кирпича, на 75-98%). Стена из отделочного гиперпрессованного кирпича не требует какой-либо дополнительной отделки .

Технология гиперпрессования позволяет получать кирпичи практически любого цвета. Гиперпрессованый кирпич чаще всего имитирует натуральный камень, т.е. сам по себе является отделкой. Существует множество разновидностей облицовочного гиперпрессованного кирпича: гладкий, декорированный «под камень», угловой кирпич и т.д. Каждая разновидность идеально подходит для отделки. Стена из гиперпрессованного облицовочного кирпича не одно десятилетие будет выглядеть «как новая» .

Основной целью ООО «Александровская Кирпичная Компания» является извлечение прибыли.

ООО «Александровская Кирпичная Компания» имеет гражданские права и несет гражданские обязанности, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных федеральными законами.

ООО «Александровская Кирпичная Компания» является юридическим лицом и имеет в собственности обособленное имущество, учитываемое на его самостоятельном балансе. Общество может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде .

ООО «Александровская Кирпичная Компания» несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом. ООО «Александровская Кирпичная Компания» не отвечает по обязательствам своих учредителей.

Рассмотрим организационную структуру ООО «Александровская Кирпичная Компания» (рис.2.1).

Рис.2.1. Организационная структура управления ООО «Александровская Кирпичная Компания»

Высшим органом управления общества является Общее собрание участников.

В компетенцию Общего собрания участников входит решение следующих вопросов:

Внесение изменений и дополнений в устав общества;

Реорганизация общества;

Ликвидация общества, назначение ликвидационной комиссии и утверждение промежуточного и окончательного ликвидационных балансов;

Избрание членов ревизионной комиссии общества и досрочное прекращение их полномочий;

Назначение и досрочное прекращение полномочий генерального директора и т.д. .

Руководство текущей деятельностью общества осуществляется единоличным исполнительным органом общества (генеральным директором). Единоличный исполнительный орган подотчетен Общему собранию участников общества.

К компетенции исполнительного органа общества относятся все вопросы руководства текущей деятельностью общества, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции Общего собрания участников общества.

Генеральный директор организует выполнение решений Общего собрания участников общества.

Генеральный директор без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы, совершает сделки от имени общества в пределах, установленных Федеральным законом РФ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и уставом, утверждает штаты, издает приказы и дает указания, обязательные для исполнения всеми работниками общества.

Генеральный директор избирается Общим собранием участников общества на пять лет.

Контроль за финансово-хозяйственной деятельностью общества осуществляется ревизионной комиссией. Ревизионная комиссия избирается в составе 3 человек Общим собранием участников общества на срок до следующего годового общего собрания участников .

В компетенцию ревизионной комиссии входит:

Проверка финансовой документации общества, бухгалтерской отчетности, заключений комиссии по инвентаризации имущества, сравнение указанных документов с данными первичного бухгалтерского учета;

Анализ правильности и полноты ведения бухгалтерского, налогового управленческого и статистического учета;

Анализ финансового положения общества, его платежеспособности, ликвидности активов, соотношения собственных и заемных средств, чистых активов и уставного капитала, выявление резервов улучшения экономического состояния общества, выработка рекомендаций для органов управления;

Проверка своевременности и правильности платежей поставщикам продукции и услуг, платежей в бюджет и внебюджетные фонды, начислений и выплат дивидендов, процентов по облигациям, погашений прочих обязательств;

Подтверждение достоверности данных, включаемых в годовые отчеты общества, годовую бухгалтерскую отчетность, отчетов о прибылях и убытках (счета прибылей и убытков), распределения прибыли, отчетной документации для налоговых и статистических органов, органов государственного управления и т.д.

Подобные документы

Понятие и экономическая сущность налоговой нагрузки предприятия, характеристика основных методов ее оптимизации. Особенности применения методик определения налоговой нагрузки. Расчет величины налоговой нагрузки на примере ОАО "Востокэнергомонтаж".

курсовая работа , добавлен 11.03.2014


Анализ налоговой нагрузки как элемент налогового планирования. Разработка практических аспектов оценки налоговой нагрузки, обеспечивающих качество управленческих решений в сфере налогообложения. Расчет налоговой нагрузки на примере ОАО "Башнефть".

дипломная работа , добавлен 07.08.2013


Показатели и способы оценки налоговой нагрузки предприятия, ее сущность и влияние на финансовое состояние предприятия. Налоговое планирование как способ регулирования налоговой нагрузки. Особенности исчисления налогов и регулирования налоговой нагрузки.

дипломная работа , добавлен 10.02.2012


Понятие налоговой нагрузки, определение значимых для расчета налоговой нагрузки показателей в процессе хозяйственной деятельности предприятия. Изучение методики определения абсолютной и относительной налоговой нагрузки, состав источников уплаты налогов.

контрольная работа , добавлен 19.08.2010


Особенности применения разных методик для оценки налоговой нагрузки. Оценка налоговой нагрузки торговой организации ООО "Дельта", занимающейся оптовой торговлей: анализ и возможные решения. Определение и расчет налогов торговой организации ООО "Гамма".

курсовая работа , добавлен 03.06.2011


Оптимизация налогообложения как способ снижения налоговой нагрузки предприятия: сущность, принципы и методы. Бизнес-план оптовой торговли молочной продукции. Анализ процесса налогообложения и оценка налоговой нагрузки, направления и этапы ее снижения.

дипломная работа , добавлен 10.07.2015


Становление и развитие налогообложения организаций в Республике Беларусь. Налоги, уплачиваемые предприятиями из прибыли. Общая характеристика организации, анализ налоговой нагрузки на нее. Пути совершенствования налогообложения в Республике Беларусь.

курсовая работа , добавлен 09.02.2012


Проблема оптимизации уровня налоговой нагрузки в Республике Беларусь. Сущность теории А. Лаффера. Показатели налоговой нагрузки на макроуровне. Определение плановой прибыли и отпускной цены товара без НДС. Расчет цены реализации продукции с учетом акциза.

контрольная работа , добавлен 20.04.2013


Теоретические основы формирования налогооблагаемой базы. Понятие налоговой нагрузки. Виды налоговых ставок. Расчет и оценка налоговой нагрузки в ОАО "Солигаличский известковый комбинат". Зависимость налоговой нагрузки от увеличения страховых взносов.

курсовая работа , добавлен 26.06.2016


Сравнительный анализ различных методик определения налоговой нагрузки. Выявление их достоинств и недостатков. Характеристика основных способов расчета налоговой нагрузки юридического лица. Изучение налоговых платежей и налоговой нагрузки предприятия.

дипломная работа

- анализ показателей налоговой нагрузки организации;

Выявление направлений оптимизации налоговой нагрузки организации.

Теоретической основой работы послужили труды отечественных авторов (Е.В. Акчурина, А.В. Брызгалин, Е.С. Вылкова, Н.Г. Дмитриева, В.С. Занадворов, А.В. Ильин, В.А. Кашин, Н.И. Малис, Л.И. Комлева, Д.В. Лазутина, М.И. Литвин, И.А. Майбуров, Н.В. Миляков, И.В. Стародубцева, З.А. Муравьева, В.Г. Пансков, А.В. Перов, А.Б. Паскачев, В.Я. Савченко, И.М. Александров, Е.В. Чипуренко, А.В. Трошин, В.Р. Юрченко Д.Г. Черник, О.С. Салькова, Е.Б. Шувалова,) и зарубежных (А.Н. Цыгичко, З.Т. Маматов), нормативно-правовые источники, аналитические данные, необходимые для проведения анализа и оценки налоговой нагрузки организации на примере ОАО Казанский завод «Электроприбор».

1. Теоретические основы налоговой нагрузки организации

1.1 Понятие налоговой нагрузки организации

Анализ экономической литературы показывает, что многие ученые-экономисты уделяют в своих трудах внимание не только проблеме налогообложения и влиянию налогов на народное хозяйство, но и обременительности налогов. В современной экономической литературе существует множество определений понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя».

В современном экономическом словаре указано, что налоговая нагрузка -- это «мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования» . Данное определение является не полным, так как не отражает структуру налоговой нагрузки.

Ряд экономистов, в том числе М.И. Литвин рассматривают налоговую нагрузку в качестве комплексной характеристики как показано на рис 1.1.1.

Рис. 1.1.1. Структура налоговой нагрузки по М.И. Литвину

Из рисунка 1.1.1 видно, что М.И. Литвин так уточняет понятие «налоговая нагрузка»: « Это комплексная характеристика, которая включает

Структуру налогов;

Механизм взимания налогов;

Показатель налоговой нагрузки на предприятие» . Определение М.И. Литвина в полном объеме отражает структуру налоговой нагрузки, однако не отражает ее экономическую сущность.

По определению В.Г. Панскова, «налоговое бремя представляет собой показатель совокупного воздействия налогов на экономику страны в целом, отдельный хозяйствующий субъект или иного плательщика, определяемый как доля доходов, уплачиваемая государству в форме налогов и платежей налогового характера». По нашему мнению, данное определение является не точным, так как невозможно измерить всю степень воздействия налогов на экономику страны или на хозяйствующий субъект только одним показателем, выраженным в процентах.

Автор А.Н. Цыгичко под налоговым бременем понимает «часть совокупной финансовой нагрузки, ограничивающей ресурсы расширения и модернизации предприятий» . Исходя из этого ученый считает, что вопрос снижения налогового бремени необходимо рассматривать во взаимосвязи с такими составляющими финансового гнета, как ввозные и вывозные таможенные пошлины, цены и тарифы естественных монополий, инфляции, кредитные ставки, нормы амортизации и др.

Отличия понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя» по А.Б. Паскачеву представлены в таблице 1.1.1.

Таблица 1.1.1 Отличия понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя»

Из таблицы 1.1.1 видно, что А.Б.Паскачев определяет налоговую нагрузку как «отношение налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему и внебюджетные фонды по России к валовому внутреннему продукту, а по региону - к валовому региональному продукту». В свою очередь налоговое бремя он рассматривает как:

Общий объем обязательных платежей (налогов и сборов), взимаемых государством с юридических и физических лиц, совокупную налоговую нагрузку;

Показатель, определяющий сумму всех налоговых платежей предприятия, приходящуюся на единицу объема реализации продукции .

Таким образом, если исходить из сути данных определений, то понятие «налоговая нагрузка» характеризует долю изъятия налогов и сборов на макроуровне, а термин «налоговое бремя» - на микроуровне, когда речь идет о конкретном хозяйственном субъекте. При этом, если на макроуровне объем изымаемых налогов сравнивается с произведенным ВВП, то на уровне предприятия все налоговые платежи предлагается сравнивать с таким показателем, как выручка от реализации продукции. Очевидно, что это совершенно разные показатели, несопоставимые между собой, что и послужило причиной их разграничения на два разных, самостоятельных понятия.

Ученый И.А. Майбуров и на макро- и на микроуровне эти два понятия объединяет в одно и, по его определению, «налоговая нагрузка» - это важнейший фискальный показатель налоговой системы страны, характеризующий совокупное воздействие налогов на ее экономику в целом, отдельный хозяйствующий субъект или иного плательщика, определяемый как доля их доходов, уплачиваемая государству в форме налогов и платежей налогового характера. Чипуренко Е.В. под термином «налоговая нагрузка» понимает обобщенную количественную и качественную характеристику влияния обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации на финансовое положение предприятий-налогоплательщиков. В.С. Занадворов определил данные обязательные платежи как требования по регулярным выплатам экономических агентов в государственные фонды , которые рассматриваются как совокупность инструментов государства, позволяющих ему конкретизировать общее бюджетное решение о совокупном объеме доходов, обеспечивающих необходимые расходы общественного сектора.

Ряд экономистов, таких как Д.В. Лазутина, предлагает разграничивать понятия «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя» таким образом, как представлено в таблице 1.1.2.

Таблица 1.1.2 Отличия понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя» по мнению Д.В. Лазутиной

Из таблицы 1.1.2 следует, что критерием разграничения понятий «налоговая нагрузка» и налоговое бремя» Д.В. Лазутиной стало то, что по ее мнению, налоговое бремя - это с одной стороны отношения, возникающие между субъектами хозяйствования и государством по уплате обязательных налоговых платежей, с другой стороны -- это величина, отражающая потенциально возможное воздействие государства на экономику, посредством налоговых механизмов, а налоговая нагрузка -- это показатель, характеризующий фактический уровень воздействия. Существуют и иные точки зрения на соотношение терминов «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя». Например, А.В. Боброва для определения оптимального налогового бремени плательщиков в теории налогов для социально-ориентированной налоговой системы разделяет понятия «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя» следующим образом: налоговая нагрузка - это совокупность всех налогов и сборов, уплачиваемых конкретным плательщиком, абсолютная величина, а налоговое бремя - относительная, частное от деления налоговой нагрузки на финансовый показатель деятельности предприятия. Первая не характеризует тяжесть налогообложения, так как для ее оценки необходимо располагать всей совокупностью параметров деятельности плательщика. Налоговое бремя свободно от детального факторного анализа и может быть установлено как оптимальная величина для категории плательщиков и каждого из них.

Ряд экономистов, в том числе Л.И. Комлева и Е.В. Комлев Под налоговой нагрузкой на уровне хозяйствующего субъекта понимают относительный показатель, характеризующий долю начисленных налогов, рассчитанных с учётом требований налогового законодательства по формированию различных элементов налога .

Обобщающие результаты анализа определения понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя» различными экономистами приведены в таблице 1.1.3.

Таблица 1.1.3 Сравнительный анализ определения понятия «налоговая нагрузка» различными экономистами

	Структура	Экономическая сущность
Е.В. Акчурина	синонимичны
М.И. Литвин	синонимичны
Д.В. Лазутина	различны
Е.В. Чипуренко	синонимичны
В.Г. Пансков	синонимичны
А.Н. Цыгичко	синонимичны
А.Б. Паскачев	различны
И.А. Майбуров	синонимичны
В.Р. Юрченко	синонимичны
А.В. Боброва	различны
Л.И. Комлева	синонимичны

Из таблицы 1.1.3 видно, что большинство экономистов придерживается мнения о синонимичности понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя». Однако, есть ряд экономистов такие как Д.В. Лазутина, А.В. Боброва, и А.Б. Паскачев, которые склоняются к мнению о необходимости разграничения понятий «налоговое бремя и налоговая нагрузка». Ряд экономистов, такие как В.Г. Пансков и М.И. Литвин в определении понятия «налоговой нагрузки» помимо ее экономического значения выделяют еще и ее структурную составляющую.

При анализе нормативных документов по налогообложению установлено, что на законодательном уровне закреплено лишь понятие совокупной налоговой нагрузки как «расчетный суммарный объем денежных средств, подлежащих уплате в виде ввозных таможенных пошлин, федеральных налогов и взносов в государственные внебюджетные фонды инвестором, осуществляющим инвестиционный проект на день начала финансирования инвестиционных проектов».

В результате анализа существующих определений понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя» можно сделать вывод, что, давая оценку степени налоговой нагрузки на экономику или налогового бремени субъекта, все экономисты говорят об одном и том же: об уровне изъятия части дохода хозяйствующих субъектов. Различия состоят лишь в том, на каком уровне приводятся оценки: на макро- или микроуровне. Приведенные ранее определения понятий «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя» - лишь тому подтверждение. В действительности же всех, и государство и хозяйствующих субъектов, интересует лишь один вопрос: какая часть от того, что будет создано, имеется в виду производство добавленной стоимости, изымается или будет изъята в бюджет? Ответ на этот вопрос определяет политику органов власти в области государственного управления экономикой, в том числе налоговую политику и политику отдельных хозяйствующих субъектов по организации и ведению бизнеса.

Поэтому, учитывая некоторое использование на законодательном уровне термина «налоговая нагрузка», нам представляется целесообразным и в дальнейшем для оценки влияния налогообложения на экономику использовать понятие «налоговая нагрузка», которая, по мнению В.Р. Юрченко представляет собой долю изъятия части дохода экономического субъекта в бюджетную систему и внебюджетные фонды страны, в форме налогов и сборов, а также иных платежей налогового характера .

Обобщая мнения ученых-экономистов относительно понятия налоговой нагрузки, можно отметить, что, налоговая нагрузка представляет собой комплексную количественную и качественную характеристику влияния обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации на финансовое положение предприятий - налогоплательщиков, которая включает:

Количество налогов и других обязательных платежей;

Структуру налогов;

Механизм взимания налогов;

Показатель налоговой нагрузки на предприятие.

При этом, налоговая нагрузка бывает абсолютной (отражает совокупность всех уплачиваемых налогов и сборов) и относительной (показывает отношение абсолютной налоговой нагрузки к показателю -соизмерителю). Соответственно, в связи с вышеизложенным, налоговое бремя целесообразно классифицировать в зависимости от уровня его распространения на: налоговое бремя на макроуровне: общегосударственный уровень; территориальный уровень; и налоговое бремя на микроуровне (уровне субъекта хозяйствования): уровень организации, учреждения; уровень физического лица (индивидуума). Таким образом, на основе исследуемых вопросов сущности понятия налоговой нагрузки организации можно сделать вывод, что налоговая нагрузка представляет собой комплексную количественную и качественную характеристику влияния обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации на финансовое положение предприятий - налогоплательщиков, которая включает: количество налогов и других обязательных платежей; структуру налогов; механизм взимания налогов; показатель налоговой нагрузки на предприятие.

Следует разграничивать понятия «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя». Так как, налоговое бремя - это с одной стороны отношения, возникающие между субъектами хозяйствования и государством по уплате обязательных налоговых платежей, с другой стороны -- это величина, отражающая потенциально возможное воздействие государства на экономику, посредством налоговых механизмов, а налоговая нагрузка -- это показатель, характеризующий фактический уровень воздействия.

При этом, налоговая нагрузка бывает абсолютной (отражает совокупность всех уплачиваемых налогов и сборов) и относительной (показывает отношение абсолютной налоговой нагрузки к показателю -соизмерителю).

Соответственно, в связи с вышеизложенным, налоговое бремя целесообразно классифицировать в зависимости от уровня его распространения на: налоговое бремя на макроуровне (общегосударственный уровень; территориальный уровень) и налоговое бремя на микроуровне (уровень организации, учреждения; уровень физического лица).

Для налогоплательщика не суть важно, какова степень налоговой нагрузки на макроуровне. Налоги в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды он платит из собственных доходов, и поэтому для него существуют конкретные показатели, характеризующие уровень налогового бремени. Однако, неоднозначность определения понятия налоговой нагрузки экономистами приводит к тому, что показали налоговой нагрузки и методики ее исчисления, предлагаемые различными авторами, различны. Только введение единого понятия «налоговая нагрузка» на законодательном уровне, может способствовать формированию единой системы показателей налоговой нагрузки организации и методик ее расчета.

1.2 Система показателей налоговой нагрузки организации

В настоящее время нет общепринятого показателя, с помощью которого можно было бы оценить величину налогового бремени конкретной организации. Как правило, общая сумма налоговых платежей сравнивается:

С выручкой от реализации;

Расчетной или чистой прибылью;

Добавленной или вновь созданной стоимостью;

Балансовой прибылью.

Наиболее адекватной представляется оценка налогового бремени организации как отношение всех уплачиваемых налогов к полной выручке от реализации (то есть к выручке от реализации с учетом косвенных налогов). Дело в том, что максимальная сумма налоговых платежей, которую организация может перечислить в бюджет, ограничивается размером такой выручки. Кроме того, именно этот показатель чаще всего используется при оценке вклада налогоплательщика в формирование доходов бюджета.

Показатели, характеризующие уровень налогообложения, могут быть представлены тремя группами, в соответствии с учетными методами используемыми при их формировании: по методу начисления - налоговые издержки; по кассовому методу - денежные потоки организации, возникающие в процессе налогообложения; по балансовому методу - балансовые остатки кредиторской задолженности перед государством по уплате налогов, как показано на рис. 1.2.1.

Рис. 1.2.1. Показатели, характеризующие уровень налогообложения

Из рисунка 1.2.1 видно: показатели, сформированные в соответствии с методом начисления:

Коэффициент налогообложения выручки представляет собой соотношение налоговых издержек, связанных с выручкой (акцизы, НДС за минусом возмещаемых) и величины выручки (нетто) от продажи продукции, товаров, работ, услуг;

Коэффициент налогообложения бухгалтерской прибыли представляет собой отношение суммы налоговых издержек, относимых на прибыль до налогообложения (ЕСН, налог на имущество, налог на рекламу и т.д.) к величине прибыли до налогообложения;

Коэффициент налогообложения чистой прибыли представляет собой соотношение суммы совокупных налоговых издержек к величине чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов. Система показателей налоговой нагрузки организации представлена в таблице 1.2.1.

Таблица 1.2.1 Система показателей налоговой нагрузки организации

Из таблицы 1.2.1 видно, доктор экономических наук Е.А. Кирова предлагает различать два показателя, характеризующих налоговую нагрузку экономического субъекта: абсолютный и относительный.

Абсолютная налоговая нагрузка организации - это налоги и сборы, подлежащие перечислению в бюджет, т.е. абсолютная величина налоговых обязательств перед государством (за расчетный период).

В этот показатель включаются фактически внесенные в бюджет налоговые платежи, перечисленный единый социальный налог, страховая часть пенсионного фонда, а также недоимка по данным платежам.

Косвенные налоги, по мнению Е.А. Кировой, повышают налоговую нагрузку организаций. Реальным носителем их является конечный потребитель производимой продукции.

В то же время уплата организациями косвенных налогов приводит к увеличению цены продукции и сокращению спроса, отвлечению оборотных средств организаций .

Однако показатель абсолютной налоговой нагрузки не отражает тяжесть налогового бремени организации, поэтому дополнительно должен рассчитываться показатель относительной налоговой нагрузки.

Относительная налоговая нагрузка - это отношение абсолютной налоговой нагрузки к доходу предприятия, в качестве которого принимается выручка от реализации или чистая прибыль (расчетная прибыль), используются также добавленная или вновь созданная стоимость . Относительный показатель налоговой нагрузки Е.А. Кирова предлагает рассчитывать по формуле:

где: Н 6 - показатель относительной налоговой нагрузки,

Н - налоги и страховые взносы,

Нед - недоимка,

ДС - вновь созданная стоимость.

М.И. Литвин предлагает наряду с общим показателем налоговой нагрузки использовать частные показатели и рассматривать их соотношение по группам доходов. Общим показателем для всех налогов М.И.Литвин предлагает использовать добавленную стоимость (ДС), которую можно вычислить одним из двух методов:

Как разность между валовым доходом предприятия-брутто и материальными затратами на производство и реализацию продукции.

Как сумма доходов на оплату труда (с начислениями), амортизационных отчислений, чистой прибыли и налогов:

ДС = Заработная плата + Амортизация + Прибыль + Налоги, (1.2.2)

где: ДС - добавленная стоимость.

Этот показатель не только суммирует доходы предприятия, но и сопоставим с валовым внутренним продуктом страны, на основе которого определяется общая налоговая нагрузка .

Этот показатель позволяет «усреднить» оценку налоговой нагрузки для различных типов производств, т.е. обеспечить сопоставимость налогового бремени для различных экономических структур. А для количественной интерпретации структуры затрат и, соответственно, характеристики типа хозяйства представим себе валовую выручку предприятия в виде структуры компонентов, как представлено в таблице 1.2.2.

Таблица 1.2.2 Структура компонентов валовой выручки организации

По таблице 1.2.2 видно, что в структуру компонентов включают:

Материальные затраты (МЗ);

Добавленная стоимость (ДС), которая, в свою очередь, может быть представлена в следующем виде:

Амортизационные отчисления (Ам);

Затраты на оплату труда (Зпо) (включая обязательные отчисления в социальные фонды и налоги, начисляемые к фонду оплаты труда);

Налог на добавленную стоимость (НДС) и налоги с оборота (Н/О);

Прибыль (П).

Очевидно, данная модель не является строгим отражением затратно-доходной структуры выручки. Она составлена таким образом, чтобы лучше проиллюстрировать налогообложение добавленной стоимости -- основы предпринимательской деятельности и единственного экономического источника предприятия для уплаты налогов.

Чтобы усреднение оценить налоги в данной структуре выручки (для простоты оценок рассматривается некоторое типовое производственное предприятие), в рассмотрение не включаются акцизы и некоторые другие специфические налоги. Также не учитывается налог на имущество, так как его учет потребует включить в модель множество дополнительных характеристик, что усложнит модель, ухудшит ее иллюстративность, прибавив весьма незначительную точность в расчеты. Приведем все налоги к единой базе -- добавленной стоимости, создаваемой на предприятии, которая в данном случае рассматривается как операционный доход предприятия, т.е. разность между валовой выручкой (с НДС) за вычетом материальных затрат. Поскольку долевое распределение представленных компонентов на различных предприятиях различно, введем в рассмотрение следующие структурные коэффициенты:

Ко -- доля добавленной стоимости в валовой выручке,

К ЗП - доля затрат на оплату труда в добавленной стоимости (заработная плата с начислениями),

К Ам - доля амортизационных отчислений в добавленной стоимости,

Комплексный показатель налоговой нагрузки представляет собой общую сумму возникших обязательств в бюджетную систему в течение года (Ноначисл) включает обязательства налогоплательщика {НО1, НО2, …Ноn} и обязательства, возникшие вследствие исполнения предприятием функций налогового агента {НОА1, НОА2,…НОАN}. Этот комплексный показатель является количественной характеристикой налогового поля, и его можно представить в виде следующей совокупности:

Ноначисл = {НО1, НО2, …Ноn} + {НОА1, НОА2, …НОАN}, (1.2.3)

где: НО1, НО2, …Ноn- суммы начисленных за год обязательных платежей, налогоплательщиком которых является предприятие в соответствии с его налоговым полем, возникших в процессе ведения хозяйственной деятельности;

НОА1, НОА2, …НОАN- суммы начисленных обязательных платежей к выплате в течение года, возникших у предприятия при исполнении функций налогового агента .

Т.К. Островенко, разделил характеризующие показатели на частные и обобщающие.

К обобщающим показателям, характеризующим налоговую нагрузку экономического субъекта автор относит следующие показатели:

Налоговая нагрузка на финансовые ресурсы предприятия (НБф);

Налоговая нагрузка на собственный капитал (Неск);

Налоговая нагрузка на прибыль до налогообложения (Неп).

Эти показатели рассчитываются по следующим формулам:

где:НИ - налоговые издержки;

Вр - выручка от реализации;

BE среднегод. - среднегодовая валюта баланса;

СК среднегод. - среднегодовая сумма собственного капитала;

П - прибыль до налогообложения.

Более конкретные и информативные частные показатели, характеризующие налоговую нагрузку экономического субъекта, вычисляются по источникам возмещения: себестоимости, выручки от реализации, финансовых результатов, чистой прибыли и фондов специального назначения.

В соответствии с перечисленными источниками формируется четыре группы (последние два источника рассматриваются вместе) налоговых издержек

Большинство методик расчета налоговой нагрузки нацелены на предложение универсального показателя налоговой нагрузки экономического субъекта, позволяющего сравнивать уровень налогообложения в различных отраслях, но влияние отдельных налогов на хозяйственную деятельность предприятия настолько различно, что вряд ли, по нашему мнению, целесообразно сводить оценку их влияния к расчету единого интегрального показателя. Так, возникновение налоговых обязательств при выполнении функций налогового агента не затрагивает процедуру расчета прибыли (убытка) предприятия. Оборотные возмещаемые налоги - НДС и акциз не участвуют в формировании финансового результата. В методическом подходе, когда отдельно рассчитывается налоговая нагрузка на финансовый результат и на денежные потоки предприятия, разрешается спорная проблема о включении в расчет косвенных налогов и обязательных платежей предприятия при исполнении им функции налогового агента. Все выплаты предприятия в бюджетную систему должны рассматриваться при расчете налоговой нагрузки на денежные потоки вне зависимости от того, является ли предприятие налогоплательщиком (плательщиком) или налоговым агентом, и соответственно вне зависимости от того, влияют ли обязательства по данным платежам в момент их начисления (возникновения) на финансовый результат предприятия. Количественная оценка налоговой нагрузки на денежные потоки предприятия будет определяться следующей системой показателей:

Ноупл= {{НО1,… Ноn} + {HOA1,… НОАN} - {НВ1, …}}, (1.2.4)

где: НО1, НО2, …Ноn - суммы начисленных обязательных платежей к выплате в течение отчетного года, налогоплательщиком (плательщиком) которых является предприятие в соответствии с вариантом налогового поля;

HOA1, НОА2,… НОАN - суммы начисленных обязательных платежей к выплате в течение года, возникших у предприятия при исполнении функций налогового агента;

НВ1, НВ2, … - суммы налоговых вычетов, право на применение которых возникло у предприятия в отчетном году .

Таким образом, для расчета налоговой нагрузки предприятия значимыми являются следующие показатели, возникающие в хозяйственной деятельности в связи с процессом налогообложения: суммы начисленных обязательств предприятия по обязательным платежам в бюджетную систему при исполнении обязанностей налогоплательщика, которые будем обозначать как обязательства налогоплательщика по налогу; суммы начисленных обязательств предприятия по обязательным платежам в бюджетную систему при исполнении обязанностей налогового агента, которые будем обозначать как обязательства налогового агента по налогу; суммы налоговых вычетов по обязательным платежам, образующиеся в процессе хозяйственной деятельности и приводящие к уменьшению суммы начисленных обязательств по налогам до величины обязательств к погашению, которые будем обозначать как налоговые вычеты.

1.3 Методики расчета налоговой нагрузки организации

В экономической литературе встречается несколько методик определения налоговой нагрузки предприятий. Основными отличиями применяемых на практике методик друг от друга являются налоги, учитываемые при расчетах, и интегральный показатель, с которым сравнивается общая сумма налогов за расчетный период.

Налоговое бремя по методике Департамента налоговой политики Министерства финансов РФ оценивается отношением всех уплачиваемых организацией налогов к выручке от реализации продукции.

НУ - налоги, уплаченные за отчётный период, руб.;

ОРП - объём реализованной продукции, руб. .

В соответствии с методикой А.П. Кадушина и Н.Н. Михайловой, налоговую нагрузку следует рассматривать как долю отдаваемой в бюджет добавленной стоимости, создаваемой предприятием.

Добавленная стоимость, по мнению авторов данной методики, является источником дохода любого экономического субъекта и, следовательно, источником уплаты налогов. Поэтому, считают авторы, целесообразно сравнивать налог с источником его уплаты.

Показатель, получившийся в процессе расчетов по данной методике, позволяет усреднить оценку налоговой нагрузки для различных видов деятельности, Т.е. обеспечивает сопоставимость налоговой нагрузки для различных экономических субъектов.

Валовая выручка по этой методике представляется в виде разбивки на компоненты как показано на рисунке 1.3.1.

Рис. 1.3.1. Компоненты, составляющие валовую выручку

Из рисунка 1.3.1 следует, что валовая выручка по этой методике разбивается на: материальные затраты; на добавленную стоимость, включающую амортизационные отчисления; затраты на оплату труда, с учетом единого социального налога и тарифа по травматизму; налог на добавленную стоимость; налоги с оборота; прибыль.

Так как долевое распределение компонентов, представленных на рисунке 1.3.1 у различных экономических субъектов различное, то А.П. Кадушин и Н.Н. Михайлова рекомендуют ввести в структурные коэффициенты: доля добавленной стоимости в выручке, доля затрат на оплату труда в добавленной стоимости, доля амортизационных отчислений в добавленной стоимости, представленные в таблице 1.3.1.

Таблица 1.3.1 Структурные коэффициенты

Из таблицы 1.3.1 следует, что структурные коэффициенты рассчитываются как отношение соответствующих затрат к добавленной стоимости. Например, коэффициент доли амортизационных отчислений в добавленной стоимости представлен отношением амортизационных отчислений к добавленной стоимости. Соответственно, долю затрат на оплату труда в добавленной стоимости можно представить как отношение затрат на оплату труда к добавленной стоимости. Доля добавленной стоимости в выручке, в свою очередь определяется отношением добавленной стоимости к выручке.

Затем производится расчет налогов экономического субъекта в текущей налоговой ситуации по следующим формулам:

Сложение всех налогов, рассмотренных по указанным формулам, позволяет получить долю отчисляемой добавленной стоимости экономического субъекта в доход государства.

Этот показатель одновременно является функцией типа производства по критерию доли в составе валовой выручки материальных, трудовых или амортизационных расходов.

Применение этой методики позволяет сравнить количественные изменения доли налогов в добавленной стоимости в зависимости от типа производства и рентабельности.

Сопоставление сумм с величиной добавленной стоимости уместно, поскольку добавленная стоимость является источником дохода экономического субъекта, а следовательно, и показателем его развития.

По величине добавленной стоимости, остающейся в распоряжении экономического субъекта после уплаты налогов, можно судить о возможностях его дальнейшего развития.

По формулам, предложенным в этой методике, изменяя переменные (материалоемкость, фондоёмкость, трудоемкость и т.д.), можно получить долю налоговой нагрузки в добавленной стоимости экономического субъекта.

М.И. Литвин показатель налоговой нагрузки в своей методике связывает с числом налогов и других обязательных платежей, а также со структурой налогов экономического субъекта и механизмом взимания налогов. Показатель налоговой нагрузки (Нн) в организации автор предлагает рассчитывать по формуле:

где: Н -- сумма налогов;

ДС -- добавленная стоимость .

В общую сумму налогов включаются все уплачиваемые налоги -- косвенные и прямые: НДС, акцизы, налог на доходы физических лиц, единый социальный платеж и т.д. Широта подобного подхода аргументируется тезисом о том, что все перечисленные налоги выплачиваются за счет денежных поступлений, а степень их перелагаемости непостоянна. Данный подход учитывает особенности конкретной организаций, структуры ее затрат по элементам.

Основой для создания модифицированной модели налоговой нагрузки как по отношению к добавленной стоимости, так и по отношению в выручке (НН ДС, ННВ), учитывающей как величину ставки налогов, так и тип производства стала методика Е.С. Вылковой. При расчете НН ДС в числитель последовательно ставятся налоги, ставки которых перечислены выше, а в знаменатель -- добавленная стоимость. Так как сумма налогов получается путем умножения коэффициентов на ДС, то ДС в числителе и знаменателе сокращается, и формула расчета налоговой нагрузки по отношению к добавленной стоимости приобретает следующий вид:

где: ННДС -- налоговая нагрузка, определяемая по отношению к добавленной стоимости;

Нп -- ставка налога на прибыль;

Нндс -- ставка НДС;

Несп -- ставка единого социального платежа;

Ни -- ставка налога на имущество;

Ндив -- ставка налога на дивиденды;

Кам, КЗП, Кпр - соответственно доля амортизационных отчислений, расходов на оплату труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли, прочих расходов в добавленной стоимости организации;

Ко -- коэффициент, показывающий удельный вес добавленной стоимости в выручке-нетто. Он рассчитывается как отношение добавленной стоимости (ДС) к выручке-нетто (без учета НДС).

Для расчета налоговой нагрузки по отношению к НДС (ННдс) в числитель последовательно ставятся ставки налогов, перечисленных выше, а в знаменатель -- добавленная стоимость.

Для того чтобы рассчитать налоговое бремя хозяйствующего субъекта не по отношению к добавленной стоимости, а по отношению к выручке-брутто, необходимо учесть в знаменателе материальные затраты. Тогда формула налогового бремени НБ В приобретает следующий вид:

НБ В =НБ ДС К 0 . (1.3.8)

Изменяя переменные, отражающие:

Изменение уровня налоговой ставки;

Материалоемкость, фондоемкость, трудоемкость, можно рассчитать налоговые нагрузки для изменившихся условий по предложенной формуле .

Ряд экономистов, таких как Т.К. Островенко характеризуют налоговую нагрузку в виде частных и обобщающих показателей.

Методика, предложенная М.Н. Крейниной, исходит из сопоставления налога и источника его уплаты. Таким образом, каждая группа налогов в зависимости от источника, за счет которого они уплачиваются, имеет свой критерий для оценки тяжести налогового бремени. Такой метод неадекватно отражает влияние налогов на эффективность и безопасность деятельности организации в целом. Общий знаменатель, к которому в соответствии с данным подходом можно привести сумму всех налогов, -- прибыль организаций. Тяжесть налогового бремени (Нн) можно рассчитать по формуле:

где: В -- общая выручка организации;

И-- издержки, принимаемые для целей налогообложения;

П -- бухгалтерская прибыль до налогообложения;

П ч - прибыль, остающаяся в распоряжении организаций за вычетом обязательных платежей (пени, штрафные санкции), уплачиваемых за счет нее;

d Пч - доля чистой прибыли после уплаты налогов в бухгалтерской прибыли до налогообложения;

(1-d Пч) - доля налоговых платежей в общей прибыли организаций.

Отношение характеризует, во сколько раз суммарная величина уплаченных налогов и иных обязательных платежей отличается от прибыли, остающейся в распоряжении организаций .

Особенность рассматриваемого метода состоит в том, что он не учитывает косвенные налоги (НДС, акцизы и др.), поскольку они не зависят от величины прибыли организаций. Для оценки налогового бремени по НДС и акцизам их предлагается соотносить либо с кредиторской задолженностью, либо с валютой баланса, а сумму налогов -- с источниками уплаты. Данная методика представляется действенным средством анализа воздействия налогов на финансовое состояние организаций, что, на наш взгляд, целесообразно для решения определенного класса задач, где решающим фактором оценки влияния налоговых рисков на конечные результаты деятельности организации и ее экономическую безопасность является степень покрытия чистой прибыли общей бухгалтерской прибылью организации (это необходимо, в первую очередь, для оценки кредитоспособности организаций).

Что касается косвенных налогов (в первую очередь, НДС и акцизов), то эти налоги не оказывают прямого влияния на величину прибыли организации, эффективность ее деятельности, степень использования ресурсов, а воздействуют на чистый денежный поток хозяйствующего субъекта и опосредованно на чистую прибыль организации.

Поэтому в теории решение вопроса об оценке воздействия косвенных налогов на величину налоговой нагрузки организаций прямо связывают с движением денежных средств, хотя нельзя отрицать опосредованной связи косвенных налогов с финансовыми результатами деятельности организации.

Косвенные налоги легко перелагаемы. Организация, уплачивающая налог, включает его в цену товаров, работ, услуг, тем самым перекладывая его на потребителей. Однако организация может увеличивать цену товара лишь до тех пор, пока это позволяет платежеспособный спрос. Если же цена, включающая налог, окажется слишком высокой, то спрос сократится: часть покупателей переключится на товары других производителей, часть -- на товары-заменители. Таким образом, чтобы удержать потребителей, предприятию приходится, сохраняя уровень цен, уменьшать свою прибыль на сумму налога.

Косвенные налоги влияют на цену продукции, а следовательно, и на спрос. Бремя косвенных налогов ложится на продавцов и на покупателей в зависимости от характера спроса. При эластичном спросе на товар большую часть косвенного налога вынужден нести продавец, потому что, увеличив цену, он может потерять своих покупателей, а при неэластичном спросе продавец имеет возможность переложить основную часть налога на потребителя, так как величина спроса незначительно зависит от цены.

Определить целесообразную степень переложения налога достаточно сложно, хотя и возможно. Для этого необходимо определить кривую спроса определенного товара. На величину спроса влияет огромное количество факторов. Чем большее их число используется в расчете, тем более точно можно построить кривую спроса .

Следующая методика разработана доктором экономических наук Е.А. Кировой, которая считает, что некорректно применять такой показатель, как выручка от реализации в качестве базы для исчисления налоговой нагрузки на экономический субъект.

Источником уплаты налоговых платежей, как и в предыдущих методиках при знается добавленная стоимость - стоимость товаров, работ и услуг за вычетом промежуточного потребления, т.е. за вычетом потребления ради последующего производства.

В состав добавленной стоимости включаются амортизационные отчисления, поэтому при исчислении величины налоговой нагрузки экономического субъекта учитывается объективное различие доли амортизации в ее объеме.

Например, при одинаковой напряженности налоговых обязательств на фондоёмком предприятии и в банке расчет налоговой нагрузки экономического субъекта автор методики предлагает налоговые платежи соотносить со вновь созданной стоимостью, которая определяется путем вычитания из добавленной стоимости сумм амортизации. Вновь созданная стоимость рассчитывается по формулам:

где:BCC - вновь созданная стоимость;

В - выручка от реализации товаров, работ, услуг;

мз - материальные затраты;

А - амортизационные отчисления;

БД - внереализационные доходы;

ВР - внереализационные расходы без учета налоговых платежей;

ОТ - оплата труда; СО - отчисления на социальные нужды;

П - прибыль; НП - налоговые платежи.

где:ДН - относительная налоговая нагрузка экономического субъекта .

Методический подход Е.А. Кировой, в противоположность методике М.Н. Крейниной, не позволяет установить зависимость фондоемкости, материалоемкости, трудоемкости продукции от эффективности производства при определении налоговой нагрузки.

Достоинства методики заключаются в том, что она позволяет сравнивать налоговую нагрузку по конкретным организациям, а также индивидуальным предпринимателям, независимо от их отраслевой принадлежности. Налоговые платежи соотносятся с вновь созданной стоимостью, налоговое бремя оценивается относительно источника уплаты налогов; на формирование величины вновь созданной стоимости не влияют уплачиваемые налоги . Еще одну методику определения налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта предлагает Т.К. Островенко. Налоговая нагрузка в данном случае определяется как соотношение налоговых издержек к соответствующей группе по источнику покрытия, в соответствии с вышеизложенным, выделяются следующие частные показатели, характеризующие налоговую нагрузку на экономического субъекта:

Налоговая нагрузка на ЧП прибыль и фонды специального назначения (НБчп).

Для расчета этих показателей применяются следующие формулы:

где:Hup - налоговые издержки, относимые на счета реализации;

Вр - выручка от реализации;

Hue - налоговые издержки, относимые на себестоимость реализованных товаров, работ, услуг;

Ср - себестоимость реализованных товаров, работ, услуг;

Нифр - налоговые издержки, относимые на счета финансовых результатов;

ФР - положительный финансовый результат от реализации товаров, работ, услуг;

Ничп - налоговые издержки, относимые на чистую прибыль;

ЧП - чистая прибыль хозяйствующего субъекта.

Кроме того, при необходимости по данной методике может быть рассчитана налоговая нагрузка в расчете на одного работника. Этот показатель, сравниваемый с показателями средней заработной платы и прибыли на одного работника, позволяет оценить вклад отдельного работника в формировании прибыли экономического с объема, налоговых платежей в бюджет и во внебюджетные фонды и собственного дохода .

В настоящее время в Российской Федерации не разработано общепринятой методики исчисления не только абсолютной, но и относительной величины налоговой нагрузки предприятий. Как отмечают С.И. Чужмарова и А.И. Чужмаров, известны методы определения налогового потенциала, уровня налоговой нагрузки населения, эффективной налоговой ставки, доли налогов в ВВП, исчисляемые на базе основных показателей экономики страны и характеризующие налоговую нагрузку на макроуровне. В то же время нет единого мнения в отношении методологии определения этого показателя на микроуровне, то есть на уровне организаций .

Обобщающие результаты анализа методик расчета налоговой нагрузки приведены в таблице 1.3.2.

Таблица 1.3.2 Сравнительный анализ различных методик определения налоговой нагрузки организации

	Достоинства	Недостатки
Минфин РФ	Выявляет долю налогов в выручке от реализации	Не характеризует влияние налогов на финансовое состояние предприятия, т.к. не учитывает структуру налогов в выручке
Е.А. Кирова	Позволяет сравнивать налоговую нагрузку на конкретные предприятия, независимо от их отраслевой принадлежности
А. Кадушин и Н. Михайлова	Позволяет сравнивать количественные изменения доли налогов в добавленной стоимости в зависимости от типа производства и рентабельности
М.И. Литвин	Учитывает особенности конкретного предприятия
М.Н. Крейнина	Показывает, во сколько раз суммарная величина уплаченных налогов отличается от прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия	Не учитывает влияние косвенных налогов

Их таблицы 1.3.2. следует, что каждая из рассматриваемых методик имеет положительные стороны, однако методики М.Н. Крейниной и Минфина РФ имеют явно выраженные недостатки.

Таким образом, сравнивая различные методики расчета налоговой нагрузки на уровне организации, можно выделить ряд спорных моментов. Например, налоги, включаемые в расчет налоговой нагрузки, то есть: использовать ли в расчете налоговой нагрузки предприятия налог на доходы физических лиц; учитывать ли в расчете косвенные налоги. Особо следует отметить, что большинство исследователей не рекомендуют использовать налог на доходы физических лиц в расчете налоговой нагрузки организации, так как в данном случае организация выступает в качестве налогового агента, а не налогоплательщика. Косвенные налоги, наоборот, участвуют в расчете налоговой нагрузки в большинстве рассмотренных методик. И действительно, тот факт, что реально косвенные налоги уплачивает конечный потребитель, недооценивает влияния косвенных налогов на величину финансовых результатов хозяйствующего субъекта. Еще одним спорным вопросом является показатель, с которым соотносить (сопоставлять) сумму налогов при расчете налоговой нагрузки. В качестве такого показателя предлагаются: выручка (или ВВП), брутто и нетто доходы, прибыль, источник уплаты налогов, добавленная стоимость и вновь созданная стоимость. Проведенный анализ методик расчета налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта показывает, что несмотря на различия в подходах, данные, полученные исследователями в результате применения рассмотренных методик, можно использовать для проведения мероприятий по налоговому планированию и налоговой оптимизации как налогоплательщиками, так и государством.

2. Характеристика показателей налоговой нагрузки

2.1 Система налоговых платежей, уплачиваемых организацией

При определении налоговой нагрузки предприятия должен быть установлен состав налогового поля, то есть те обязательные платежи, уплачиваемые предприятием в бюджетную систему страны, которые следует включать в расчет.

Налог определяется как обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований .

В отличие от налога, уплата сбора является одним из условий совершения государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий в отношении плательщика, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Налоговым законодательством Российской Федерации установлены два вида сборов: сбор за пользование объектами животного мира и пользование объектами водных биологических ресурсов и государственная пошлина.

Виды налогов и сборов группируют по различным классификационным признакам в зависимости от :

Уровня (федеральные, региональные и местные);

Объекта обложения (прямые, устанавливаемые на доход или имущество, и косвенные, устанавливаемые на товары или услуги через надбавку в цене);

Порядка использования (общие, не закрепляемые за конкретным ведомством, и специальные, имеющие строго целевое назначение - единый социальный налог), источника покрытия (включаемые в себестоимость, относимые на финансовые результаты за счет чистой прибыли).

Целью экономической деятельности любой бизнес-единицы является максимизация прибыли. Поэтому и компании, и предприниматели зачастую стремятся уменьшить налоговую нагрузку на бизнес. Однако при определенных обстоятельствах минимизация налогов становится незаконной, в результате налогоплательщику могут грозить серьезные штрафы, пени и даже уголовная ответственность.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» можно найти определение опасных способов оптимизации (минимизации) налоговой нагрузки. Налоговая оптимизация не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Также возникнут проблемы, если налоговый орган докажет, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей. Иными словами, если налогоплательщик заключал ряд сделок с предприятиями, нарушавшими налоговое законодательство и не платившими налоги.

Это важно! Между тем право налогоплательщика на минимизацию налоговой нагрузки закреплено и Конституционным Судом РФ (далее - КС РФ) (Постановление от 27.05.2003 № 9-П «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П. Н. Белецкого, Г. А. Никовой, Р. В. Рукавишникова, В. Л. Соколовского и Н. И. Таланова»). Однако КС РФ поддерживает только законные способы, то есть рекомендует подбирать законные налоговые льготы, отсрочки, рассрочки, наиболее выгодные формы предпринимательской деятельности, организационно-правовую форму, режим налогообложения и т. д.

Говоря о законных правах налогоплательщика, сразу же назовем разрешенные законодательством пути налоговой оптимизации — налоговые льготы по разным налогам и сборам. Например, нулевая ставка НДС положена организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения. Ставку 0 % по НДС имеют также предприятия, реализующие услуги по перевозке пассажиров и багажа, при условии, что пункт отправления (назначения) пассажиров и багажа расположен за пределами территории РФ, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов. Или, например, в 2011 г. льготными страховыми взносами в размере 14 % вместо 34 % будут облагаться малые предприятия, сельхозпроизводители, организации, использующие труд инвалидов, ИТ-компании, индивидуальные предприниматели — резиденты технико-внедренческой особой экономической зоны и вузы (Федеральный закон от 16.10.2010 № 272-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования" и статью 33 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"»).

Кроме прямых налоговых льгот, налогоплательщики могут получить некоторые налоговые послабления на определенный период (гл. 9 НК РФ):

изменение срока уплаты налога в форме отсрочки или рассрочки;

инвестиционный налоговый кредит.

В анализе хозяйственной деятельности любой организации важную роль играет оценка налоговых обязательств, которая позволяет определить, насколько обременительна существующая налоговая система для экономического субъекта и какую долю ресурсов привлекают на себя платежи в бюджет, то есть определить налоговую нагрузку предприятия.

Обратите внимание! Налоговая нагрузка — это расчетный суммарный объем денежных средств, подлежащих уплате в виде ввозных таможенных пошлин и взносов в государственные внебюджетные фонды (за исключением взносов в Пенсионный фонд РФ) инвестором, осуществляющим инвестиционный проект (Федеральный закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений»; в ред. от 23.07.2010).

Данное определение применяется при оценке налоговой нагрузки на конкретный инвестиционный проект и имеет ряд недостатков:

1) при оценке используется лишь количественное значение, абсолютная величина, без учета соотношений с иными показателями финансово-хозяйственной деятельности;

2) из расчета исключены отчисления в Пенсионный фонд РФ, хотя на данный момент они составляют существенную долю в расходах предприятия и являются самым большим платежом, начисляемым из фонда оплаты труда. Таким образом, данное определение для его полноценного применения нуждается в некотором уточнении и корректировке.

Это важно! Организации должны рассчитывать налоговую нагрузку, чтобы понять, насколько их деятельность и уплата налогов привлекают внимание налоговых органов, которые могут принять решение о проведении выездной налоговой проверки.

Оценка налоговой нагрузки

Единой методики для расчета налоговой нагрузки нет. Оценка налоговой нагрузки производится с использованием различных методик и подходов.

Это интересно! В целом методики определения налоговой нагрузки налогоплательщика отличаются используемым набором налогов и взносов. Важную роль играет также базисный показатель, к которому можно «привязывать» расчетные показатели, то есть сравнивать с ним общую сумму налогов за расчетный период.

Главным источником информации при определении уровня налоговой нагрузки служат данные налогового и бухгалтерского учета. Следует отметить, что они опираются на различные нормативные правовые базы: бухгалтерский учет ведется в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 28.09.2010), положениями по бухгалтерскому учету, методическими указаниями, учетной политикой; налоговый же основан на НК РФ и приказах Минфина России и ФНС России, разъясняющих отдельные нормы. В связи с этим возможны расхождения, которые приводят к возникновению постоянных или отложенных налоговых обязательств и активов.

Отражение обязательств по налогам и сборам, подлежащих к уплате в бюджет и внебюджетные фонды, происходит на счетах 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» (План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н; в ред. от 08.11.2010).

По кредиту счетов 68 и 69 отражаются суммы налогов, сборов и социальных отчислений, начисленные организацией за определенный период. В дебете счетов 68 и 69 будут отражены суммы, фактически уплаченные за период, а также налоговые вычеты, которые предоставляются по отдельным видам налогов. В пояснениях к счету 68 указано, что аналитический учет по этому счету ведется по видам налогов. Итоговое кредитовое сальдо по этим счетам показывает задолженность организации перед бюджетами разных уровней и внебюджетными фондами на определенную дату. Данная задолженность формируется за счет средств предприятия. Для обобщения информации применяются регистры налогового учета.

Изменение налоговой нагрузки происходит под воздействием методов налогового планирования. Их теоретическую связь и влияние рассмотрим в виде конкретных мер налоговой оптимизации (табл. 1).

Таблица 1. Взаимосвязь методов налоговой оптимизации и уровней налогового риска

Метод оптимизации налогообложения	Влияние на налоговую нагрузку	Нало говый риск
Использование нелинейного метода амортизации (ст. 259 НК РФ)	Перераспределение во времени: снижение в текущем периоде, повышение в будущем периоде	Низкий. Возможно необоснованное применение повышающих коэффициентов
Признание процентов по кредитам с использованием обязательств с сопоставимыми условиями (п. 1 ст. 269 НК РФ)	Снижение за счет уменьшения налога на прибыль	Средний. Существуют проблемы в четком определении сопоставимых обязательств
Создание резервов: на ремонт основных средств (ст. 260, 324 НК РФ), на оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 255, 324.1 НК РФ)		Средний. Возможно необоснованное превышение резервов
Метод замены отношений: реализация имущества путем его предварительного взноса в уставный капитал и дальнейшей продажи этой доли (подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ)	Снижение налоговой нагрузки за счет снижения НДС	Средний или высокий. В зависимости от суммы сделки может возникнуть подозрение в экономической нецелесообразности сделки, и быть доначислен НДС
Метод холдинга: выделение структурных подразделений в отдельные юридические лица (один из вариантов)	Снижение налоговой нагрузки связано с тем, что если вновь созданные предприятия будут находиться на специальных налоговых режимах, то удастся снизить величину отчислений с заработной платы во внебюджетные фонды, уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на имущество	Низкий. Возможны проблемы, традиционно возникающие в отношениях с дочерними и зависимыми обществами

Методы расчета и оптимизации налоговой нагрузки

Расчет налоговой нагрузки может иметь еще одну важную для организации цель — прогнозирование налогового бремени на будущий период. Для больших предприятий важно предусмотреть налоговую нагрузку в будущих периодах. Важно оценить, какой объем налогов должна будет уплачивать организация, например, за счет расширения своей деятельности.

Дополнительно можно рассчитать долю налогов в выручке, прибыли, зарплатных налогов в фонде оплаты труда и т. д. Все это должно помочь организации в налоговом планировании отчислений в бюджет. При этом также важно предусмотреть различные налоговые риски, которые могут повлиять на увеличение налоговой нагрузки.

Налоговые органы считают налоговую нагрузку очень просто и усредненно путем деления всех налоговых отчислений на выручку налогоплательщика. Но есть и другие методы. Например, можно уточнить методику ФНС России и получить более совершенную формулу:

Налоговая нагрузка = Сумма налогов, уплаченных по данным отчетности в течение года × 100 % / Сумма бухгалтерской выручки за год без НДС и акцизов.

При применении каждой методики возникает масса спорных вопросов. Например, следует ли включать в налоговую нагрузку косвенные налоги или НДФЛ.

Попробуем выделить несколько интересных методик.

Методика 1. Общепринятой методикой определения налогового бремени на организации является порядок расчета, разработанный Минфином России, согласно которому уровень налоговой нагрузки — это отношение всех уплаченных организацией налогов к выручке, включая выручку от прочей реализации:

НН = (НП / (В + ВД)) × 100 %,

НП — общая сумма всех уплаченных налогов;

В — выручка от реализации продукции (работ, услуг);

ВД — внереализационные доходы.

К сожалению, данный расчет не позволяет определить влияние изменения структуры налогов на показатель налогового бремени. Рассчитанная по данной методике налоговая нагрузка характеризует только налогоемкость продукции (работ или услуг), произведенной хозяйствующим субъектом, и не дает реальной картины налогового бремени налогоплательщика

Методика 2. Существует иная методика, которую предложила Е. А. Кирова в статье «Методология определения налоговой нагрузки на хозяйствующие субъекты» , согласно которой:

сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные фонды увеличивается на сумму недоимки по налоговым платежам. Иными словами, налоговая нагрузка определяется не уплаченными организацией налогами, а суммой налогов, которая должна быть уплачена, то есть суммой начисленных платежей;

в сумму налогов не включается НДФЛ, поскольку он уплачивается работниками организации, а сама организация только перечисляет платежи;

сумма косвенных налогов, подлежащих перечислению в бюджет, включается в состав налоговых платежей при расчете, поскольку они оказывают существенное влияние на финансовую устойчивость организации;

сумма налогов соотносится с вновь созданной организацией стоимостью продукции, которая определяется как разность добавленной стоимости и амортизации. По мнению Кировой, налоговая нагрузка подразделяется на абсолютную и относительную. Абсолютная налоговая нагрузка представляет собой сумму налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды, подлежащих перечислению организацией, и рассчитывается следующим образом:

АНН = НП + ВП + НД,

где АНН — абсолютная налоговая нагрузка;

НП — налоговые платежи, уплаченные организацией;

ВП — уплаченные платежи во внебюджетные фонды;

НД — недоимка по платежам.

Однако абсолютная налоговая нагрузка отражает лишь сумму налоговых обязательств субъекта хозяйственной деятельности и не учитывает тяжесть налогового бремени. Для определения уровня налоговой нагрузки Кирова предлагает использовать показатель относительной налоговой нагрузки, который рассчитывается как отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости. Иными словами, сумма налоговых платежей соотносится с источниками их уплаты.

Вновь созданная стоимость продукции организации определяется следующим образом:

ВСС = В - МЗ - А + ВД - ВР

ВСС = ОТ + НП + ВП + П,

где ВСС — вновь созданная стоимость;

В — выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС);

МЗ — материальные затраты;

А — амортизация;

ВД — внереализационные доходы;

ВР — внереализационные расходы (без налоговых платежей);

ОТ — оплата труда;

НП — налоговые платежи;

ВП — платежи во внебюджетные фонды;

П — прибыль организации.

В этом случае относительная налоговая нагрузка определяется по следующей формуле:

ОНН = (АНН / ВСС) × 100 %.

В качестве положительного момента можно назвать следующее: на величину вновь созданной стоимости не влияют уплачиваемые налоги. Кроме того, в расчет включаются все налоговые платежи, уплачиваемые непосредственно организацией. При этом объективность расчета не зависит ни от отраслевой специфики, ни от размера компании.

Тем не менее при использовании данного метода нет возможности качественно прогнозировать изменения показателя в зависимости от изменения количества налогов, их ставок и льгот.

Методика 3 . Еще один интересный способ расчета нагрузки предлагает М. И. Литвин в статье «Налоговая нагрузка и экономические интересы предприятий» . Методика включает в себя такие показатели, как количество налоговых платежей, их структура и механизм взимания. В сумму налоговых платежей включаются все налоги, уплачиваемые организацией, с учетом НДФЛ.

НН = (SUM (НП + ВП) / SUM ИС) × 100 %,

где SUM (НП + ВП) — сумма начисленных налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды;

SUM ИС — сумма источника средств для уплаты налогов.

Литвин предлагает рассчитывать налоговую нагрузку по вышеперечисленным группам налогов в соотношении с соответствующим источником уплаты. Общим показателем для всех налогов является добавленная стоимость (ДС), которая исчисляется следующим образом:

ДС = В - МЗ

ДС = ОТ + НП + ВП + П + А.

Данная методика исчисления налогового бремени имеет практическую значимость, поскольку позволяет определить долю налогов в выручке организации, прибыли и заработной платы, амортизации, налогов и чистой прибыли в каждом рубле созданной продукции. Отрицательным моментом является то, что в состав налогов включен НДФЛ, хотя организация выступает в роли налогового агента.

Есть и более сложные методики, но, по мнению автора, нагрузку стоит рассчитывать в первую очередь так, как советуют налоговые органы, а уже затем в целях, например, внутреннего аудита учитывать более подробные показатели.

Методика 4. Следующая методика позволяет определять налоговую нагрузку как функцию типа производства, изменяющуюся в зависимости от колебаний затрат на материальные ресурсы, оплату труда или амортизацию. Налоговое бремя при этом определяется как доля отдаваемой государству добавленной стоимости, а налоги соотносятся с источником их уплаты. Расчет добавленной стоимости производится по следующей формуле:

ДС = А + (ОТ + СВ) + НДС + П,

где ДС — добавленная стоимость;

А — амортизация;

ОТ — оплата труда;

СВ - страховые взносы;

НДС — налог на добавленную стоимость;

П — прибыль.

Выручка определяется как сумма добавленной стоимости и материальных затрат по формуле:

В = ДС + МЗ.

Эта методика предполагает применение следующих структурных коэффициентов:

— доли заработной платы в добавленной стоимости (включая начисления на заработную плату), рассчитываемой по формуле:

К от = (ОТ + страховые взносы) / ДС;

— удельного веса амортизации в добавленной стоимости, рассчитываемого по формуле:

К а = А / ДС;

— удельного веса добавленной стоимости в валовой выручке, рассчитываемого по формуле:

К о = ДС / В.

По действующей системе налогообложения организация уплачивает следующие основные налоги:

— НДС (расчет по ставке 18 %):

НДС = (ДС / 118 %) × 18 % = 0,153ДС;

— страховые взносы:

Страховые взносы = (ДС / 134 %) × 34 % × К от = 0,254ДС × К от;

— налог на доходы физических лиц:

НДФЛ = 0,13 × (1 - (0,356 / 1,356)) × К от × ДС = 0,096ДС × К от;

— налог на прибыль:

Н пр = 0,20 × (1 - НДС - К от - К а) × ДС = 0,20ДС × (0,847 - К от - К а).

Сумма основных налогов, уплачиваемых организацией, позволяет определить налоговую нагрузку как долю добавленной стоимости, расходуемую организацией на налоговые платежи, по формуле:

НН = НДС + Страховые взносы + Нп + Нпр.

Таким образом, по этой методике сумма налогов соотносится с добавленной стоимостью, то есть с источником дохода, но при этом в расчет включен налог на доходы физических лиц и не учитывается влияние налога на имущество, платежей за пользование природными ресурсами, земельного налога.

Методика 5. Существует методика, представляющая собой модификацию предыдущей. Основные ее принципы заключаются в следующем.

В расчет включаются все налоговые платежи, подлежащие перечислению организацией в бюджет и внебюджетные фонды, то есть суммы не произведенных, а начисленных платежей, поскольку определение налоговой нагрузки по фактически уплаченным суммам налогов уменьшает реальный уровень налогового бремени в силу возможного несовпадения по тем или иным причинам начисленных и фактически перечисленных по принадлежности налоговых платежей.

Налог на доходы физических лиц не включается в расчет как не относящийся к налоговой нагрузке на организацию, поскольку она является налоговым агентом.

Добавленная стоимость продукции, рассчитываемая по формуле:

ДС = В - МЗ,

является общим знаменателем, с которым соотносятся налоговые платежи.

Кроме приведенных выше коэффициентов (оплаты труда и амортизации), в данной методике в состав структурных коэффициентов введены дополнительные:

удельный вес налогов, относимых на себестоимость продукции, за исключением страховых взносов (поскольку они уже включен в коэффициент оплаты труда), в добавленной стоимости, рассчитываемый по формуле:

К о = Н сс / ДС,

где Н сс — сумма налогов, относящихся на себестоимость продукции;

— доля налогов, относящихся к внереализационным расходам и уменьшающих прибыль организации до налогообложения (налог на имущество, рекламу и т. д.), рассчитываемая по формуле:

К нпр = Н пр / ДС,

где Н пр — сумма налогов, относящихся на внереализационные расходы.

Расчет НДС и страховых взносов производится аналогично предыдущей методике по формуле:

НДС = (ДС / 118 %) × 18 % = 0,153ДС,

Страховые взносы = (ДС × К от / 134 %) × 34 % = 0,254ДС × К от.

Формула определения налога на прибыль организаций должна быть скорректирована на суммы налогов, относимых на себестоимость продукции и уплачиваемых из прибыли организации:

Н пр = 0,20 × (ДС - НДС - (ОТ + страховые взносы) - А - Н сс - Н пр).

Применением указанных выше структурных коэффициентов формула определения налога на прибыль организаций может быть преобразована следующим образом:

Н пр = 0,20 × ДС × (0,847 - К от - К а - К нсс - К нпр).

Общая налоговая нагрузка определяется как сумма подлежащих уплате налогов по формуле:

НН = НДС + Cтраховые взносы + Н пр + Н сс + Н пр.

В силу указанных выше причин из расчета исключен налог на доходы физических лиц.

Кроме того, в данной методике предполагается также применение коэффициента денежного изъятия, представляющего собой отношение начисленных налоговых платежей к реально полученным организацией финансовым ресурсам, который рассчитывается по формуле:

НН = (НП / ДС - КБ) × 100%,

где НП — начисленные налоговые платежи в бюджет и внебюджетные фонды (без учета налога на доходы);

ДС — сумма денежных средств, полученных организацией за отчетный период;

КБ — заемные денежные средства (кредиты), привлеченные организацией в отчетном периоде.

Для оптимального налогового планирования организации необходимо хотя бы раз в полгода рассчитать налоговую нагрузку на свою деятельность. Рассчитав такой показатель, организация может принять решение, например, об оптимизации налогообложения с использованием предусмотренных законодательством льгот. В настоящей статье рассматривается один из методов расчета налоговой нагрузки, который рекомендуется официальными органами.

Определим влияние уплачиваемых организацией налогов на эффективность деятельности ООО «Агроторгсервис».

ПРИМЕР

Для оценки налоговой нагрузки в ООО «Агроторсервис» проведем сравнительный налоговый анализ. Налоговый анализ будет произведен в два этапа.

Первым этапом налогового анализа является анализ абсолютной налоговой нагрузки на ООО «Агроторгсервис».

Для этого рассмотрим динамику сумм налогов и сборов ООО «Агроторгсервис» за 2009-2010 гг. (табл. 2).

Таблица 2. Налоги, уплаченные ООО «Агроторсервис» в 2009-2010 гг.

Как видно из табл. 2, общая сумма уплаченных налогов в 2010 г. составила 7082 тыс. руб., что на 1581 тыс. руб. больше чем в 2009 г. Темп роста общей суммы налогов составил 128,7 %. Наибольшие темпы роста отмечаются по налогу на прибыль — 172,4 % (или 473 тыс. руб.), а также по налогу на доходы с физических лиц — 170,9 % (или 502 тыс. руб.).

Рост налога на прибыль объясняется увеличением объемов деятельности и ростом налогооблагаемой прибыли. Налог на доходы физических лиц увеличился вследствие роста фонда оплаты труда и сокращения численности персонала.

Таблица 3. Структура налогов ООО «Агроторгсервис» в 2009-2010 гг.

Как видно из табл. 3, наибольшую долю в структуре налогов занимает НДС. Его доля в 2010 г. составляет 34,1 % от всех выплат предприятия, что на 5,7 % меньше, чем в 2009 г.

Доля единого социального налога (страховых взносов) в 2010 г. составляет 26,3 %, что на 2,1 % меньше, чем в 2009 г. Доля налога на прибыль в 2010 г. увеличилась на 4 % и составила 15, 9 %. Налог на доходы физических лиц в 2010 г. также увеличился на 4,2 % и занимает долю 17,1 %.

Налог на имущество занимает наименьшую долю в структуре налоговых выплат и в 2010 г. составляет 6,7 %, что на 0,4 % меньше, чем в 2009 г. Таким образом, в 2010 г. по сравнению с 2009 г. рост суммы налога на доходы с физических лиц и налога на прибыль привел к увеличению данных налогов в структуре.

На основе первого этапа налогового анализа удалось выяснить, что наибольшую нагрузку предприятие несет, выплачивая НДС, а также единый социальный налог.

Вторым этапом сравнительного налогового анализа является анализ относительной налоговой нагрузки на предприятие.

Для этого сгруппируем налоги, уплаченные предприятием, по видам источников уплаты налоговых средств (табл. 4).

Таблица 4. Структура налоговой нагрузки ООО «Агроторгсервис» в зависимости от источника уплаты налогов и сборов в 2009-2010 гг.

Как видно из таблицы 4, структура налоговой нагрузки в зависимости от источника уплаты налогов представлена 4 группами.

Наибольшую долю занимают налоги, включаемые в себестоимость. Их доля в 2010 г. составила 43,3 %, что на 2,2 % больше, чем в 2009 г. Доля косвенных налогов составляет 34,1 %, что на 5,7 % меньше, чем в 2009 г.

Расчет структуры налоговой нагрузки в зависимости от источника уплаты налогов и сборов необходим для расчета аналитических коэффициентов налоговой нагрузки. Произведем расчет данных показателей (табл. 5).

Таблица 5. Аналитические коэффициенты налоговой нагрузки ООО «Агроторгсервис» в 2009-2010 гг.

Налог	2009 г.	2010 г.	Изменение
Отношение суммы всех косвенных налогов и сборов к выручке от реализации
Отношение суммы всех прямых налогов и сборов к выручке от реализации
Отношение суммы налога на прибыль предприятий к выручке от реализации
Отношения налога на прибыль и налога на имущество к величине балансовой прибыли
Отношение суммы налогов и сборов, взимаемых с чистой прибыли, к величине чистой прибыли
Отношение сумм налогов и сборов, включаемых в себестоимость продукции, к величине себестоимости
Отношение сумм всех налогов и сборов к выручке от реализации × 100

Полученные аналитические коэффициенты представляют собой устойчивые количественные характеристики, динамика которых позволяет сделать выводы о тенденциях, сложившихся в системе налогообложения предприятия. Как видно из таблицы, отношение суммы косвенных налогов к выручке в 2010 г. сократилось на 6,9 % (100 % - 93,1 %). Данная динамика прослеживается и в отношении сумм налогов и сборов, взимаемых с чистой прибыли. По остальным коэффициентам прослеживается увеличение налоговой нагрузки в 2010 г. по сравнению с 2009 г.

На основе рассчитанных коэффициентов можно сделать вывод, что в целом налоговая нагрузка в 2010 г. возросла. Это можно объяснить снижением задолженности предприятия по налогам и сборам с 204 тыс. руб. до 29 тыс. руб. (строка 624 пассива баланса). Общий коэффициент налоговой нагрузки на выручку показывает, что на каждые 100 руб. налогов в 2010 г. приходиться 3,167 руб. выручки от продаж. Более того, данные таблицы показывают что в 2010 г. налоговая нагрузка на выручку увеличилась на 108,7 %. Таким образом, на основе рассчитанных данных можно сделать вывод, что в целом налоговая нагрузка в ООО «Агроторсервис» имеет приемлемый уровень.

Д. В. Бутов,
экономист

Любой предприниматель, стремясь к увеличению своей прибыли, ощущает неизбежное налоговое бремя. Естественно стремление снизить расходы на уплату налогов, при этом важно не переходить грань, определенную законом. Тем не менее, и слишком низкой налоговая нагрузка быть не может, потому что в таком случае практически наверняка налицо нарушения налогового законодательства, на выявление которых может быть направлена плановая либо внеплановая .

Из каких компонентов состоит налоговая нагрузка, какова ее роль в предпринимательской деятельности, как вычислить ее на разных экономических уровнях, под силу ли предпринимателю сделать это самостоятельно – все эти вопросы обсуждаем ниже. Присоединяйтесь!

Абсолютная и относительная налоговая нагрузка

Понятие налоговой нагрузки используется для установления финансовых обязательств предпринимателя перед государством. Можно рассматривать ее как относительную или абсолютную величину.

Сумма, обременяющая предпринимателя из-за его обязанностей налогоплательщика, выраженная определенной цифрой, составляет абсолютную величину налоговой нагрузки.

Эту цифру необходимо знать предпринимателям, чтобы планировать соотношение расходов и доходов, оптимизировать бизнес, оценивать его прибыльность.

Налоговые органы трактуют налоговую нагрузку как меру, характеризующую средства, которые предприниматель выделяет из бизнеса на свои налоговые траты. Такой подход относителен, так как включает многие параметры, учитываемые ФНС.

Именно поэтому относительное обозначение налоговой нагрузки лучше позволяет проанализировать влияние налогового бремени на финансовое состояние предпринимателя и рентабельность его бизнеса.

Иногда налоговую нагрузку отождествляют с эффективной ставкой налога – процентом от фактической уплаты того или иного налога в общей налоговой базе. Когда речь идет о налоговой нагрузке по какому-то определенному налогу, допустимо применять это определение, что и делается в некоторых нормативных актах.

Государственные документы

Поскольку налоговая нагрузка занимает первое место среди критериев выбора «счастливчиков» для выездной налоговой проверки, документальное ее регламентирование относится прежде всего к документам, изданным ФНС. Отношения между плательщиками налогов и контролирующими органами регламентируют такие акты:

• Приказ федеральной налоговой службы Российской Федерации «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» от 30.05.2007 № ММ-3-06/333 и его приложение № 3 – информационные данные, ежегодно пополняющиеся и обновляющиеся;
• Письмо ФНС РФ «О работе комиссий налоговых органов по легализации налоговой базы» от 17.07.2013 № АС-4-2/12722 содержит формулу расчета налоговой нагрузки по различным видам налогов и особых налоговых режимов.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Вся эта информация содержится и на официальном сайте ФНС.

Кому и зачем это нужно

Определение, сколько денег уходит на налоги, является важным моментом, определяющим деятельность экономических субъектов на различных уровнях:

• сами налогоплательщики – могут оценить эффективность своей деятельности, определить, насколько велик риск налоговой проверки, принять решение об оптимальном налоговом режиме, прогнозировать дальнейшие действия;
• федеральная налоговая служба с помощью данных цифр проектирует свою контролирующую деятельность, а также имеет возможность влияния на модернизацию налоговой системы в целом;
• Министерство финансов и другие экономические государственные структуры на основе показателей налоговой нагрузки изучают экономическую ситуацию на региональном и государственном уровнях, планируя и прогнозируя дальнейшую финансовую политику страны.

Какую именно нагрузку будем считать?

Упомянутые документы, помимо информационных сведений, могут дать предпринимателям возможность самостоятельного расчета налоговой нагрузки по специально разработанным формулам.

В первом документе (приказе ФНС) приведена общая формула, которая поможет в расчете совокупной налоговой нагрузки , то есть той доли средств, которые начислялись к уплате на основе налоговых деклараций, по отношению к сумме выручки, зафиксированной Госкомстатом (в отчете о доходах и прибылях).

ВАЖНО! В расчет такой нагрузки включается НДФЛ, а НДС – нет. При этом исключены из расчетов взносы во внебюджетные фонды, так как не все их курирует ФНС.

Второй документ (письмо ФНС) содержит несколько расчетных формул для разных налогов и тех или иных спецрежимов налогообложения.

Формула расчёта налоговой нагрузки

Совокупная нагрузка

вычисляется очень усреднено. Формула ее крайне проста: это частное налоговых отчислений и выручки. В уточненном варианте она может выглядеть так:

НН = СнОг х 100% / СВг – НДС,

– сумма налогов, уплаченная по данным отчета в налоговом году;
СВг – сумма выручки по бухгалтерским документам, соответствующих налоговому годичному периоду; в нее не включаются НДС и акцизы.
Данная методика разработана и рекомендована к применению Минфином РФ.

Нагрузка будет признана низкой и вызовет пристальное внимание налоговых органов, если вычисленный показатель будет меньше среднеотраслевых значений, ежегодно обновляемых на сайте ФНС.

К СВЕДЕНИЮ! Существуют и другие методики расчета налоговой нагрузки в совокупности, предложенные в различных экономических изданиях.

ПРИМЕР. Рассчитаем нагрузку условного ООО «Долгождан», занимающегося гостиничным бизнесом.

ФНС определил средний уровень нагрузки для такого вида бизнеса как 9%.

Выручка предприятия по данным финансового отчета за 2015 год составила 40 млн. руб. Налоговые декларации, поданные фирмой в этом году, показали следующие суммы налоговых отчислений:

• НДС – 1, 1 млн. руб.;
• налог на прибыль – 1,2 млн. руб.;
• налог на имущество организаций – 520 тыс. руб.;
• транспортный налог – 250 тыс. руб.

С заработных плат сотрудников был удержан НДФЛ на 750 тыс. руб. Страховые взносы, а также перечисления в Пенсионный фонд, для данного расчета значений не имеют.

: 1 100 000 + 1 200 000 + 520 000 + 250 000 + 750 000 = 2 625 000 руб. Делим на показатель прибыли: 2 625 000 / 40 000 000 = 0,065. Умножаем на 100%, получаем 6,5 %.

Вычисленный результат меньше среднего (9%), определенного ФНС для этой отрасли бизнеса. Поэтому ООО «Долгождан» будет включено в план выездных налоговых проверок, либо его сотрудники будут вызваны в налоговую для дачи пояснений.

Нагрузка по конкретному налогу

Чаще всего налоговую нагрузку вычисляют по НДС и налогу на прибыль.

Уровень нагрузки по налогу на прибыль

Органы ФНС насторожит, если он окажется ниже таких показателей:

• для торговых предприятий – менее 1%;
• для других организаций, в том числе занимающихся производством и подрядами – менее 3 %.

Ее вычисляют по такой формуле:

ННп = Нп / (Др + Двн),

где:
ННп ­ ­– налоговая нагрузка по налогу на прибыль;
Нп ­– налог на прибыль по итогам годовой декларации;
Др – доход от реализации, определенный по данным декларации по прибыли;
Двн – иные (внереализационные) доходы организации по данным той же декларации.
Полученный результат умножается на 100%.

Уровень налоговой нагрузки по НДС

ФНС признает низким уровень налоговой нагрузки по НДС, если за все четыре квартала отчетного года суммы налоговых вычетов по НДС составят 89% и более от полной суммы данного налога.

1. Разделить сумму уплаченного НДС (ННДС) на показатели налоговой базы в соответствии с 3 разделом соответствующей декларации, ориентирующейся на состояние рынка РФ (НБрф):

   НН по НДС = ННДС / Нбрф

2. Найти отношение суммы НДС по декларации (ННДС)к общей налоговой базе, включающей в себя как показатели рынка РФ, так и экспортного рынка (НБобщ):

   НН по НДС = ННДС / Нбобщ.

Нюансы налоговой нагрузки для разных типов предпринимателей

1. ИП . Индивидуальный предприниматель должен рассчитать налоговую нагрузку по НДФЛ. Для этого нужно разделить показатель своей декларации на приведенный в декларации 3-НДФЛ.
2. Плательщики УСН должны взять уровень своей нагрузки, начисленный в соответствии с декларацией, и разделить его на доход в соответствии с 3-НДФЛ.
3. Предприниматели на ЕСХН делят,соответственно, показатели своего налога на сумму дохода по 3-НДФЛ–декларации.
4. Те, кто выбрал ОСНО , суммируют НДС и налог на прибыль и находят отношение полученной суммы к общей выручке, отраженной в отчете о прибылях и убытках.

ВАЖНАЯ ИНФОРМАЦИЯ! Если бизнесмен, кроме перечисленных, платит и другие налоги, например, земельный, на воду, имущество и т.д. (кроме НДФЛ), то все эти налоги будут участвовать в расчете совокупной нагрузки.

Если уровень налоговой нагрузки оказался низким, это еще не значит обязательных штрафных санкций: они могут быть назначены только по результатам проверки, риск которой в такой ситуации, естественно, возрастает.

Анализ показателей налоговой нагрузки организации проведен на примере предприятия ОАО «Кристина». Данные, необходимые для анализа получены на практике.

Акционерное общество «Кристина» является открытым акционерным обществом, созданным в соответствии с Федеральным Законом «Об акционерных обществах» и законом Российской Федерации «О приватизации государственного и муниципального имущества». Отраслевая принадлежность общества - приборостроение. Завод выпускает товары народного потребления, гражданскую продукцию, а также большое количество наименований приборов и систем, используемых на всех типах самолетов, вертолетов и авиадвигателей, производящихся в России и СНГ.

Уплатой различных видов налогов и сборов занимается финансовая служба общества, однако их расчетом и контролем за расчетами занимается налоговый отдел, за исключением налога на доходы физических лиц и единого социального налога (бухгалтер по учету расчетов по заработной плате). На основе данных присылаемых из обособленных подразделений отделом составляется общий свод и рассчитывается сумма налогов и сборов, причитающихся уплате в бюджеты различных уровней.

Организация является одним из наиболее крупных плательщиков в бюджеты различных уровней, поэтому проблема определения налоговой нагрузки и пути ее оптимизации имеют большое значение для организации.

Данные, используемые для определения налоговой нагрузки ОАО «Кристина» приведены в таблице 2.2.1.

Таблица 2.2.1 Данные для определения налоговой нагрузки ОАО «Кристина»

Наименование показателя	Значение показателя, тыс. руб.	Справочно, тыс. руб.
Выручка по основной деятельности		НДС начисл 60126
Внереализационные доходы		Доходы от всей деятельности
Внереализационные расходы
Затраты по основной деятельности		Всего затрат 332420
в т.ч. Материальные
Зарплата
Травматизм		Погашению 21996
Амортизация
Налог на имущество		Весь ЕСН 53167
Транспортный налог
Балансовая прибыль
Налог на прибыль
Чистая прибыль

Как видно из таблицы 2.2.1, для анализа показателей налоговой нагрузки предприятия необходимы такие данные как, выручка по основной деятельности, внереализационные доходы, внереализационные расходы, затраты по основной деятельности, материальные затраты, фонд заработной платы, балансовая прибыль, чистая прибыль и начисленные налоги.

Расчет налоговой нагрузки по методике Департамента налоговой политики при Министерстве финансов РФ приведен в приложении 2. Как показано в приложении 2, по методике Департамента налоговой политики при Министерстве финансов РФ определяется доля налогов в выручке от реализации товаров (работ, услуг) как отношение суммы начисленных налогов к сумме общей выручки. Анализ полученного результата представлен на рисунке 2.2.1.

Рис. 2.2.1.

Из рисунка 2.2.1 следует, что на 1 рубль выручки приходится 33 копейки налогов.

Расчет показателя налоговой нагрузки на прибыль приведен в приложении 3. Как показано в приложении 3, для определения показателя налоговой нагрузки по методике М.Н. Крейниной применяются такие показатели как выручка по основной деятельности, затраты по основной деятельности, чистая прибыль и балансовая прибыль. Следовательно, методика М.Н. Крейниной предполагает сопоставление налога и источника его уплаты. Полученное значение налоговой нагрузки на прибыль более 50%, а именно 135%, следовательно, на предприятии необходимо определить направления оптимизации налоговой нагрузки (льготы, предусмотренные законодательством).

Расчеты по методике, предложенной А.П. Кадушиным и Н.Н. Михайловой приведены в приложении 4. Из приложения 4 следует, что данная методика является количественной и определяет налоговую нагрузку на имущество предприятия. Для пояснения полученной величины налоговой нагрузки (430 364 тыс.) применяется система показателей, которая включает в себя: коэффициент добавленной стоимости (0,14), коэффициент труда (3,36), коэффициент амортизации (0,02). Влияние, данных показателей на общую выручку представлено на рисунке 2.2.2.

Рис. 2.2.2.

Из рисунка 2.2.2. видно, что наибольшую долю в общей выручке составляет фактор труда (62%), а наименьшую - амортизация (0,4%). Следовательно, можно сделать о том, что эффективность производства можно повысить путем внедрения новых технологий, и автоматизации производственного процесса. Руководство предприятия пришло к такому же выводу, поэтому в планах на будущие периоды предусмотрено введение инновационных технологий, по совершенствованию производственного процесса. Для подтверждения правильности сделанных выводов следует рассмотреть соотношение статей затрат в общей сумме затрат, которое представлено на рисунке 2.2.3.

Рис. 2.2.3.

Из рисунка 2.2.3 видно, что производство является трудоемким, так как затраты на трудовые ресурсы занимают наибольшее место в общей сумме затрат, что свидетельствует о правильности сделанных ранее выводов.

Применение этой методики позволяет сравнить количественные изменения доли налогов в добавленной стоимости в зависимости от типа производства и рентабельности. Показатель, рассчитанный по данной методике, позволяет усреднить оценку налоговой нагрузки для различных видов деятельности, т.е. обеспечивает сопоставимость налоговой нагрузки для различных экономических субъектов.

Расчет показателей налоговой нагрузки по методике Е.А. Кировой представлен в приложении. В приложении видно, что методика, разработанная Е.А. Кировой, показывает влияние налогов на деятельность производственных предприятий. Таким образом, налоговая нагрузка на 1 рубль вновь созданной стоимости составляет 26 копеек или 26%, значение налоговой нагрузки по данной методике является предельным.

Методика, предложенная М.И. Литвиновым связывает показатель налоговой нагрузки с числом налогов и других обязательных платежей, а также со структурой налогов экономического субъекта и механизмом взимания налогов.

Эта методика позволяет увидеть, какая доля добавленной стоимости уходит в бюджет в виде налогов и сколько прибыли расходуется на налоги. Для ОАО «Кристина» эта цифра составляет 74%.

Расчет по методике Т.К. Островенко представлен в приложении 6. Как следует из приложения 6, по методике Т.К.. Островенко рассчитываются общие и частные показатели налоговой нагрузки. К Общим показателям налоговой нагрузки автор относит: налоговую нагрузку на выручку (27%), налоговую нагрузку на балансовую прибыль (5314%) и другие, а к частным налоговым показателям он относит налоговую нагрузку на затраты (27%), налоговую нагрузку на внеоборотные активы (629%) и налоговую нагрузку на дебиторскую задолженность (27%). Данная методика позволяет с различной степенью детализации рассчитать налоговую нагрузку. Проанализировав данные показатели можно сделать выводы о равенстве налоговой нагрузки на выручку, налоговой нагрузке на затраты и налоговой нагрузке на дебиторскую задолженность.

Для более точной оценки налоговой нагрузки необходим комплексный подход к ее определению. Такой подход позволит не только более точно оценить налоговые обязательства, но и понять - с чего должна начинаться оптимизация налогообложения.

Анализ показателей налоговой нагрузки организации показывает, что несмотря на различия в подходах, данные полученные в результате применения рассмотренных методик, можно использовать для проведения мероприятий по налоговому планированию.

Показатели налоговой нагрузки ОАО «Кристина», полученные при расчете с помощью различных методик, приведены в таблице 2.2.2.

Методика	Ед.измерения	Значение
Методика Департамента налоговой политики при Министерстве финансов РФ
Методика разработанная М. Н. Крейниной
Методика, предложенная А. П. Кадушиным и Н. Н. Михайловой
Методика, разработанная доктором экономических наук Е. А. Кировой
Методика, предложенная М. И. Литвиновым
Методика Т. К. Островенко Общие показатели: Частные показатели: НН внеоб.акт ННДеб.задолж

Как видно из таблицы 2.2.2, максимальное значение имеет налоговая нагрузка, рассчитанная по методике А.П. Кадушина и Н.Н. Михайловой (27425%), или налоговая нагрузка на имущество предприятия. Минимальное значение имеет показатель налоговой нагрузки, рассчитанный по методике, предложенной Е.А. Кировой (26%), или предельная налоговая нагрузка на деятельность предприятия.

Подводя итоги, рассматриваемого вопроса следует отметить, что применение методики, разработанной А.П. Кадушиным и Н.Н. Михайловой, позволяет сравнить количественные изменения доли налогов в добавленной стоимости в зависимости от типа производства и рентабельности. Показатель, рассчитанный по данной методике, позволяет усреднить оценку налоговой нагрузки для различных видов деятельности, т.е. обеспечивает сопоставимость налоговой нагрузки для различных экономических субъектов.

Методика, разработанная Е. А. Кировой показывает влияние налогов на деятельность производственных предприятий. Методика М.И. Литвина позволяет увидеть, какая доля добавленной стоимости уходит в бюджет в виде налогов и сколько прибыли расходуется на налоги. Для более точной оценки налоговой нагрузки необходим комплексный подход к ее определению. Такой подход позволит не только более точно оценить налоговые обязательства, но и понять - с чего должна начинаться оптимизация налогообложения.